Sök
Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning

Rättslig vägledning Länk till annan webbplats.

Lyssna

Skatteverkets ställningstaganden

Tillämpning av skatteavtal i samband med likvidation

Datum: 2009-04-21

Område: Inkomstskatt - Internationell beskattning

Dnr/målnr/löpnr:
131 440023-08/111

1 Sammanfattning

Den ersättning som utgår till andelsägarna i samband med ett likvidationsförfarande och som överstiger anskaffningskostnaden för andelarna utgör "inkomst av aktier" i skatteavtalens mening och beskattas enligt artikeln om utdelning.

Endast för den skull andelarna faktiskt avyttras under likvidationsförfarandet blir det aktuellt att tillämpa artikeln om realisationsvinst.  
  
 

2 Bakgrund och frågeställning

Fråga har ställts om hur skatteavtalen ska tillämpas i olika situationer i samband med likvidation av ett bolag när delägaren fått hemvist i en annan avtalsslutande stat under likvidationsförfarandet.
 
Vilka artiklar i skatteavtalen aktualiseras för delägaren när ett aktiebolag träder i likvidation?
 

3 Gällande rätt m.m.


 
I OECD:s modellavtal är det artikeln om utdelning  (artikel 10) och artikeln om realisationsvinst (artikel 13) som aktualiseras för delägaren. I artikel 10 anges att utdelning får beskattas i den stat där det utdelande bolaget har hemvist och av artikel 13 framgår att realisationsvinst som huvudregel endast beskattas i den stat där överlåtaren har hemvist.
 
Artikel 10 p. 3 i modellavtalet har följande lydelse;
 
"The term "dividends" as used in this Article means income from shares, “jouissance" rights, mining shares, founders´ shares or other rights, not being debt-claims, participating in profits, as well as income from other corporate rights which is subjected to the same taxation treatment as income from shares by the State of which the company making the distribution is a resident".
 
Vad som menas med “income from shares" utvecklas inte ytterligare. Då uttrycket "dividends" definieras i avtalet är det inte aktuellt att tillämpa tolkningsregeln i artikel 3 p. 2.
 
Överlåtelse av andelar beskattas enligt huvudregeln i artikel 13 endast i den stat där överlåtaren har hemvist. När en överlåtelse ska anses ha skett anges inte i avtalet. Detta följer i stället av intern rätt i respektive stat. Enligt den s.k. tolkningsregeln i artikel 3 p. 2 modellavtalet ska varje uttryck som inte definieras i avtalet ha den betydelse som uttrycket har enligt den tillämpande statens lagstiftning såvida inte sammanhanget föranleder annat.   

  

4 Skatteverkets bedömning


 
Enligt Skatteverkets bedömning är det   utdelningsartikeln som är tillämplig vid ett likvidationsförfarande. Endast för det fall att andelarna faktiskt avyttras efter det att ett likvidationsförfarande har påbörjats är realisationsvinstartikeln tillämplig.
 
I artikel 10 p. 2 definieras "utdelning" bl.a. som "inkomst från aktier". Enligt Skatteverkets uppfattning får detta anses inbegripa all typ av inkomstöverföring från bolaget till delägarna i samband med ett likvidationsförfarande. Det måste dock var fråga om en inkomst, dvs. att ett belopp överstigande vad andelsägaren tillskjutit till bolaget återbetalas till denne.
 
Inkomsten får enligt huvudregeln i skatteavtalen beskattas såväl i den stat där bolaget är hemmahörande som i den där mottagaren av utdelningen har sitt hemvist.
 
För den skull ett lägre belopp än vad delägaren tillskjutit bolaget återbetalas i samband med en likvidation medges avdrag enligt vanliga regler. Rätten till avdrag för kostnader för intäkts förvärvande begränsas inte av bestämmelsen i 9 kap. 5 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, eftersom intäkten är skattepliktig i Sverige. För den som är begränsat skattskyldig medges avdrag enligt 27 § tredje stycket kupongskattelagen (1970:624), KupL.    
 
Andelsägarna innehar fortsatt andelarna under likvidationsförfarandet och kan faktiskt avyttra dessa. Skulle så ske har en överlåtelse skett i skatteavtalens mening och artikeln om realisationsvinst blir därför tillämplig.
 
I den mån Sveriges beskattningsrätt inte begränsas av ett skatteavtal tillämpas IL:s bestämmelser vid beskattningen. Även om en likvidationsersättning i skatteavtalens mening är utdelning hindrar inte detta  att kapitalvinstreglerna tillämpas vid den svenska beskattningen.
 
Om någon faktisk avyttring inte sker och en skifteslikvid i stället utbetalas vid likvidationens avslutande och personen vid denna tidpunkt är begränsat skattskyldig aktualiseras både bestämmelsen i 3 kap. 19 § IL och den i 2 § andra stycket punkten 2 KupL. Skatteverket har i ett rättsligt ställningstagande den 12 oktober 2004 "Likvidation — utbetalning till begränsat skattskyldig", dnr 130 598182-04/111, funnit att kupongskattelagens bestämmelse i egenskap av lex specialis ska tillämpas före bestämmelsen i 3 kap. 19 § IL i denna situation.