Ställningstagandet är ersatt av ställningstagandet 2012-08-26, dnr 131 652530-12/111 men det gäller fortfarande för beskattningsår som avslutats före ikraftträdandet den 1 januari 2012.
 

1 Sammanfattning

Löner under hela det kalenderår då en fysisk person direkt förvärvar andelar i ett fåmansföretag får ingå i löneunderlaget, dvs. även löner före det att han blivit delägare. Löner som en delägare erhållit under förvärvsåret men före den tidpunkt då han blev delägare i företaget får dessutom beaktas när det gäller frågan om hans lön når upp till lönekravet. Vidare ska löner utbetalda före det att bolaget förvärvas beaktas när man ska räkna fram själva lönekravet som ägaren måste uppfylla för att få beräkna ett löneunderlag.

Om företaget i stället förvärvas indirekt av ett annat företag ska inte löner beaktas som betalts ut till ägaren eller de anställda under tid då företaget inte var ett dotterföretag. Det gäller såväl när man ska beräkna den egna lönen som lönekravet. 

2 Bakgrund och frågeställning

X förvärvar samtliga andelar i AB A den 1 december 2006. Får han, när det gäller löneunderlaget vid 2008 års taxering, beakta samtliga löner i företaget under 2006 fastän han bara ägde företaget under en månad. Får han dessutom medräkna sin lön i företaget när det gäller frågan om han når upp till lönekravet även för tid före det att han blev ägare till det?

Vad gäller om företaget i stället förvärvas indirekt via ett annat företag?

3 Gällande rätt m.m.

Av 57 kap. 17 § första stycket inkomstskattelagen (1999:1229), IL, framgår bl.a. följande.

Löneunderlaget skall beräknas på grundval av sådan kontant ersättning som hos arbetstagaren skall tas upp i inkomstslaget tjänst och som under året före beskattningsåret har lämnats till arbetstagarna i företaget och i dess dotterföretag.

I andra stycket samma lagrum anges följande.

Om ersättningen avser arbetstagare i ett dotterföretag som inte är helägt, skall så stor del av ersättningen räknas med som motsvarar moderföretagets andel i dotterföretaget. Om ett dotterföretag har ägts under del av det år som löneunderlaget avser, skall bara ersättning som betalats ut under denna tid räknas med.

Vad som gäller i fråga om lönekrav regleras i 57 kap. 19 § IL, som lyder

Lönebaserat utrymme skall beräknas bara om andelsägaren eller någon närstående under året före beskattningsåret fått sådan kontant ersättning som avses i 17 § första stycket från företaget och dess dotterföretag med ett belopp som sammanlagt inte understiger det lägsta av

• sex inkomstbasbelopp med tillägg för fem procent av den sammanlagda kontanta ersättningen i företaget och i dess dotterföretag, och
• femton inkomstbasbelopp.

4 Skatteverkets bedömning

I 57 kap. 17 § andra stycket IL finns en begränsning när det gäller vilka löner som får ingå i löneunderlaget. Begränsningen gäller i det fall ett företag förvärvar ett dotterföretag. Motsvarande begränsning finns inte när det i stället är en fysisk person som direkt förvärvar ett företag.

Det framgår av författningskommentaren till det aktuella lagrummet (prop. 2005/06:40 s. 91), som lyder "I andra stycket sägs hur ersättningar till arbetstagare i dotterföretag skall behandlas, jfr bestämmelsen som fanns i 43 kap. 12 § andra stycket. I andra meningen har en ny bestämmelse tagits in som talar om vad som gäller om ett dotterföretag ägts under del av det år som löneunderlaget avser. I sådant fall skall bara ersättningar som har betalats ut under den tid som moderföretaget ägt andelar i dotterföretaget räknas med. Någon motsvarande regel för den som direkt förvärvat en andel behövs inte eftersom bestämmelserna i 19 § om löneuttagskrav anger förutsättningarna för att få tillgodoräkna sig lönebaserat utrymme."

Enligt 57 kap. 19 § IL ska man under löneåret ha erhållit "sådan ersättning som avses i 17 § första stycket". Här finns ingen begränsning till ägartid. Skatteverket anser därför att löner under hela det kalenderår då andelarna förvärvats av en fysisk person får ingå vid beräkning av löneunderlaget. Detta gäller vid beräkningen av gränsbeloppet året efter förvärvsåret. Att man inte får beräkna löneunderlag förvärvsåret framgår direkt av 57 kap. 11 § IL.

Vad avser frågan huruvida lön för tid före det att man blivit delägare i företaget får beaktas när det gäller lönekravet i 57 kap. 19 § IL anser Skatteverket att man får beakta sådan lön. Detta följer av svaret på den föregående frågan och av lagtexten som inte talar mot en sådan tillämpning. En annan syn skulle dessutom innebära att ägaren får en jämförelselön som är lägre än hans lön som ingår i löneunderlaget.

Vad gäller när ett företag förvärvas indirekt under löneåret på så sätt att det blir ett dotterföretag till ett förvärvande moderföretag och ägaren till moderföretaget är verksam i dotterföretaget?

Enligt Skatteverkets uppfattning ska löner till de anställda för tid före det att företaget blir dotterföretag inte beaktas när det gäller att räkna fram det lönekrav som ägaren måste ha uppnått för att få beräkna ett löneunderlag. På motsvarande sätt får ägaren inte beakta sin lön från företaget innan det blev ett dotterföretag när hans egen jämförelselön ska redovisas. Anledningen är i båda fallen att i 57 kap. 19 § IL talas det om att man ska beakta löner från dotterföretag. Före den tidpunkt företaget förvärvas är det inget dotterföretag.