På skatteverket.se använder vi kakor (cookies) för att webbplatsen ska fungera på ett bra sätt för dig. Genom att surfa vidare godkänner du att vi använder kakor. Vad är kakor?

Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning


Skatteverkets ställningstaganden

Avdrag för hemresor m.m. i samband med årskort

Datum: 2007-05-21

Område: Arbetsgivarområdet

Dnr/målnr/löpnr:
131 315541-07/111

1 Sammanfattning


 
Vid förmån av årskort ska avdrag för hemresor och arbetsresor medges för beräknad kostnad för att köpa enkelbiljetter, dock inte med högre belopp än det beskattade förmånsvärdet eller kortvärdet.
 
I avsaknad av legal avräkningsordning, får avdrag godtas i den för den skattskyldige förmånligaste ordningen, dvs. avdrag får först göras för hemresor för vilka ingen avdragsbegränsning gäller och därefter för arbetsresor.   
 
Avdrag för tjänsteresor med årskort som en skattskyldig själv köpt bör inte godtas om det inte visas att tjänsteresor sker i en sådan omfattning att det motiverar inköpet av ett sådant kort. Om en sådan person t.ex. arbetar på frilansbasis och inte har någon arbetsgivare som förser honom med årskort bör emellertid avdrag för tjänsteresor med kortet kunna godtas. Beträffande lokala eller regionala periodkort kan presumeras att dessa i första hand inköpts för privata resor och avdrag bör därför i normalfallet inte medges.

 

2 Bakgrund och frågeställning


 
Om en anställd från sin arbetsgivare får ett årskort på tåg eller flyg kan det uppkomma en skattepliktig förmån av fria resor om årskortet används för privata resor. Utgångspunkten är att den anställde ska beskattas för värdet av de privata resor som faktiskt företagits, dock inte för högre värde än värdet för årskortet. Om faktiskt företagna resor inte kan visas beskattas hela kortvärdet. 
 
Om den anställde använder årskortet för dels tjänsteresor, dels hemresor, arbetsresor och övriga privata resor uppkommer ett antal frågor hur avdragen ska beräknas och medges under inkomst av tjänst:
1. Ska avdrag för hemresor medges för beräknad kostnad för att köpa enkelbiljetter eller ska avdraget proportioneras efter hur stor del av förmånen som belöper på hemresor respektive övriga privata resor?
2. I vilken ordning ska avdrag medges för resorna, dvs. finns det någon avräkningsordning för avdragen för olika typer av avdragsgilla resor?
3. Vad gäller i fråga om avdrag för resor som gjorts med ett eget inköpt årskort?

 

3 Gällande rätt m.m.


 
Enligt 11 kap. 1 § inkomstskattelagen (1999:1229) IL, ska löner, arvoden, kostnadsersättningar, förmåner och andra inkomster som erhålls på grund av tjänst tas upp som intäkt.
 
Av 12 kap. 1 och 5 §§ IL följer att rätt till avdrag för reskostnader i samband med tjänsteresor föreligger. 
 
Enligt 12 kap. 24 § IL ska under vissa förutsättningar utgifter för hemresor dras av när en skattskyldig på grund av sitt arbete vistas på en annan ort än den där han eller hans familj bor.
 
Enligt 12 kap. 26 § IL ska under vissa förutsättningar skäliga utgifter för resor mellan bostaden och arbetsplatsen (arbetsresor) dras av.      
 
Av 12 kap. 2 § IL framgår att utgifter ska dras av utan någon beloppsmässig begränsning i vissa fall, bl.a. utgifter vid tjänsteresor och utgifter för hemresor. Av samma paragraf framgår att utgifter för arbetsresor ska dras av bara till den del kostnaderna under beskattningsåret överstiger 8 000 kr.
 
Enligt 61 kap. 2 § IL ska inkomster i annat än pengar värderas till marknadsvärdet, dvs. det pris som den skattskyldige skulle ha fått betala om han själv skaffat sig motsvarande varor, tjänster eller förmåner mot kontant betalning.

 

4 Skatteverkets bedömning


 
Proportionering eller inte?
 
Exempel 1. En anställd har av sin arbetsgivare fått ett årskort på SJ, Silver Plus, som kostar 55 000 kr. Årskortet berättigar till fria resor i Sverige i första och andra klass. Den anställde använder årskortet för tjänsteresor samt hemresor (beräknad biljettkostnad 60 000 kr) och andra privata resor (30 000 kr).
 
Enligt Skatteverkets mening ska förmånsbeskattningen och avdragsrätten behandlas var för sig. Förmånen är i detta fall kortets hela värde, 55 000 kr, vilket är vad det hade kostat den anställde att skaffa sig motsvarande förmån. För detta får han resa hur mycket han vill. Även om han skulle göra privata resor för 500 000 kr, blir förmånen aldrig större än 55 000 kr.
 
Därefter ska avdragsrätten bedömas. Den anställde yrkar avdrag för hemresor med 55 000 kr. Om den anställde skulle ha köpt enkelbiljetter för hemresorna på tåget skulle kostnaden ha uppgått till 60 000 kr.  Enligt Skatteverkets mening kan den lagreglerade avdragsrätten enligt 12 kap. 24 § IL inte minskas med hänvisning till att han också gjort privata resor. Har personen haft hemresor i sådan omfattning att kortvärdet är konsumerat, har han rätt till avdrag med kortets hela värde, 55 000 kr. Å andra sidan kan avdraget aldrig bli högre än kostnaden för årskortet, eller det värde han beskattats för.
 
Samma effekt uppkommer för övrigt om den anställde själv köper årskortet och gör avdrag för hemresor. Proportionering av avdragsrätten för årskortet med hänsyn till  hemresor och övriga privata resor bör således inte ske. Den lagreglerade avdragsrätten för hemresor kan inte begränsas med hänsyn till ett eventuellt annat privat nyttjande av kortet.
 
När det gäller avdragsrätt för tjänsteresor med ett förmånsbeskattat kort bör man resonera på följande sätt. Arbetsgivaren håller med kortet utan inskränkning, dvs. det får användas även för privata resor. Kortet får förutsättas vara avsett att användas också för eventuella tjänsteresor. Den beskattning som sker avser ju den privata användningen. Den anställde har inte haft någon merutgift för tjänsteresorna. Den anställde kan därför inte få avdrag för tjänsteresor med ett kort som tillhandahålls av arbetsgivaren.   
 

Avräkningsordningen
 
Exempel 2. Även i detta fall förutsätter vi att den anställde får ett årskort från sin arbetsgivare, värde 55 000 kr. Den anställde använder årskortet för resor i tjänsten (beräknad biljettkostnad 15 000 kr), arbetsresor (15 000 kr), hemresor (60 000 kr) och övriga privata resor (10 000 kr).
 
I vilken ordning ska den skattskyldige medges avdrag för resor? Detta har betydelse för bl.a. avdragsbegränsningen för arbetsresor och beräkningen av pensionsgrundande inkomst (PGI).
 
Även i detta fall uppkommer en skattepliktig reseförmån med 55 000 kr, dvs. årskortets värde. I avsaknad av en lagreglerad avräkningsordning mellan olika samtidiga reseavdrag, bör den avräkningsordning som är förmånligast för den skattskyldige godtas. Alltså först hemresor (ingen avdragsbegränsning och inte PGI-påverkande) och därefter arbetsresor.
 
Detta innebär att avdrag medges för hemresor med 55 000 kr. Något ytterligare avdrag kan därefter inte medges, eftersom den anställde har blivit beskattad för 55 000 kr och kan därför inte anses ha haft någon ytterligare kostnad.
 

Tjänsteresor med eget årskort
 
Exempel 3. Förutsättningarna ändras så att den anställde själv köper ett årskort för resor för 55 000 kr. Den anställde använder årskortet för resor i tjänsten (beräknad biljettkostnad 15.000 kr), arbetsresor (15 000 kr), hemresor (60 000 kr) och övriga privata resor (10 000 kr).
 
I vilken ordning ska avdrag medges? Kan det bli aktuellt att även beakta ett visst avdrag för tjänsteresor i detta fall?
 
Detta har betydelse för bl.a. avdragsbegränsning för arbetsresor och beräkningen av PGI.
 
Den skattskyldige får i enlighet med vad som sagts ovan göra avdrag i den ordning han vill. Avdrag medges i detta fall med 55 000 kr för hemresor motsvarande kortvärdet.
 
När det gäller avdragsrätt för tjänsteresor med eget kort bör man resonera på följande sätt. I normalfallet får ett privat inköpt periodkort - t.ex. årskort på SJ - anses inköpt i första hand för privata resor. Man kan i många fall utgå från att en anställd person som reser mycket i tjänsten vid behov får ett årskort eller annat periodkort bekostat av arbetsgivaren. För enstaka tjänsteresor med eget årskort bör avdrag för tjänsteresor med kortet därför inte medges, med hänvisning till att den anställde inte haft några merutgifter för tjänsteresan. Avdrag för tjänsteresor med ett eget årskort bör dock enligt Skatteverkets mening kunna godtas i vissa fall. Om den skattskyldige visar eller gör sannolikt att årskortet använts i sådan omfattning för resor i tjänsten att dessa resor motiverar inköp av ett årskort, bör han kunna medges fullt avdrag. Detta kan exempelvis gälla en person som arbetar på frilansbasis och som saknar en arbetsgivare i vanlig mening. Eventuella tillkommande privata resor blir i så fall en "bonus" precis som för den som gör många och långa hemresor med ett årskort som arbetsgivaren betalat.
 
I fråga om lokala eller regionala periodkort kan det på goda grunder antas att kortet inköpts för arbetsresor och andra privata resor. Det är inte troligt att en skattskyldig skaffar ett lokalt periodkort för tjänsteresor och gör övriga resor på orten med annat färdmedel. Avdrag bör därför normalt inte medges för tjänsteresor med ett lokalt periodkort, eftersom den skattskyldige då kan antas inte ha haft några merutgifter för tjänsteresorna. Om en utredning visar annat kan avdrag emellertid medges även för tjänsteresor med ett lokalt eller regionalt periodkort. Det kan exempelvis avse den som har sådana arbetsförhållanden att resorna mellan bostad och arbetsplats huvudsakligen utgörs av tjänsteresor.