Registrerade trossamfund är en ny associationsform som har införts genom lagen (1998:1593) om trossamfund. Lagstiftningen har tillkommit som ett led i skiljandet av Svenska kyrkan från staten. Lagen gäller även trossamfund som är organiserade som ideella föreningar medan de som är verksamma i andra associationsformer inte omfattas av den.

Stiftelsen R har för avsikt att överföra sin verksamhet, inklusive tillgångar och skulder, till trossamfundet K. Förfarandet sker efter ansökan enligt lagen (2001:845) om upplösning av stiftelser i vissa fall. När beslut om att bevilja ansökan vunnit laga kraft är stiftelsen upplöst.

K är inskränkt skattskyldig enligt 7 kap. 8 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, och beskattas bara för inkomst av viss näringsverksamhet. R är oinskränkt skattskyldig.

R och K ställde två frågor.

1. Ska R uttagsbeskattas enligt 22 kap. 3 och 7 §§ IL vid K:s övertagande av R:s tillgångar som sker för ett vederlag understigande marknadsvärdet?
2. Vilket anskaffningsvärde får de övertagna tillgångarna hos K?

Skatterättsnämnden beslutade följande.

Fråga 1. Förfarandet medför uttagsbeskattning av R.

Fråga 2. De tillgångar som K övertar från R ska anses anskaffade till de värden som ligger till grund för uttagsbeskattning av R.

Motivering
Den civilrättsliga lagstiftningen kan ge intryck av att avsedda förändringar skulle kunna genomföras utan inkomstskattekonsekvenser. Detta har dock inte kommit till uttrycklig reglering utan bedömning ska ske enligt gällande inkomstskatterättsliga regler.

Av allmänna principer får anses följa att vid en uttagsbeskattning som i den aktuella situationen, får förvärvaren som anskaffningsvärde på tillgångarna räkna det marknadsvärde som läggs till grund för beskattningen av överlåtelsen.

R och K överklagade Skatterättsnämndens beslut och anförde bl. a. att K:s övertagande av verksamhet och tillgångar är en universalsuccession som inte omfattas av bestämmelserna i 22 kap. IL. Överföringen kan inte ses som ett övertagande mot ersättning. Stiftelsen upplöses i och med övertagandet vilket även talar mot att det skulle vara fråga om en överlåtelse mellan två rättssubjekt.

Skatteverket instämde i sökandes uppfattning att överföringen bör behandlas som en universalsuccession och inte föranleda uttagsbeskattning.

SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

"I målet är fråga om ett förfarande varigenom stiftelsens samtliga rättigheter och skyldigheter efter ansökan övertas av trossamfundet (1 § upplösningslagen). När ett beslut om att bevilja ansökan vunnit laga kraft är stiftelsen upplöst (8 §). Rättsverkningarna är alltså i princip desamma som vid en fusion.

- - -

I dag finns särskilda skatteregler för s.k. kvalificerade fusioner i 37 kap. IL. Stiftelser och trossamfund omfattas inte av dessa regler.

Skatterättsligt anses en fusion innebära att överlåtande företags tillgångar avyttras mot ett vederlag i form av att det övertagande företaget tar över ansvaret för det överlåtande företagets förpliktelser (jfr prop. 1986/87:42 s. 101 och prop. 1998/99:15 s. 215). Detta gäller även om - som är fallet vid fusion mellan moderbolag och helägt dotterbolag och mellan sparbanker - det inte finns någon ägare som kan vara berättigad till särskilt s.k. fusionsvederlag. Det saknas anledning att anlägga ett annat synsätt på den aktuella överföringen av tillgångar. Stiftelsen får därför, oavsett hur saken uppfattas civilrättsligt, anses avyttra tillgångar.

För att uttag skall föreligga enligt 22 kap. 3 § IL krävs att tillgången överlåts till underpris. Om tillgången anses avyttrad måste den också anses överlåten. Uttagsregelns krav på att det skall föreligga en överlåtelse är således uppfyllt. Överlåtelserna sker enligt förutsättningarna i målet till underpris.

Ett ytterligare krav för att uttag skall anses föreligga är att underpriset inte är affärsmässigt motiverat. Av förarbetena framgår att detta undantag är avsett att tillämpas snävt, t.ex. då prissättningen föranleds av att överlåtaren önskar utveckla en affärsrelation till en viss köpare (prop. 1998/99:15 s. 166). Det aktuella fallet avser en annan situation.

Av det anförda följer att det ifrågavarande förfarandet innefattar uttag enligt 22 kap. 3 § IL. Eftersom bestämmelserna om kvalificerade fusioner och om underprisöverlåtelser inte är tillämpliga - och uttagsbeskattning följaktligen skall ske - skall svaret på fråga 1 inte ändras.

Vad gäller fråga 2 gör Regeringsrätten, som utgår från att det lämnade förhandsbeskedet avser tillgångar i sådan verksamhet för vilken trossamfundet är skattskyldigt, samma bedömning som Skatterättsnämnden."

REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE

Regeringsrätten fastställer Skatterättsnämndens förhandsbesked.

Kommentar:
Vad gäller tillgångar som trossamfundet inte är skattskyldigt för, t.ex. aktier i kapitalförvaltning, aktualiseras anskaffningsvärdet först om trossamfundet övergår till oinskränkt skattskyldighet. Anskaffningsvärdet utgörs då av marknadsvärdet vid beskattningsinträdet, se Regeringsrättens avgörande 3 november 2004, mål nr 259-04, se rättsfallsprotokollet.