Inkomsttaxeringarna 2006-2008

BAKGRUND

Ett svenskt aktiebolag upplåter varumärken till utländska bolag inom en koncern mot ersättning i form av royaltyintäkter. På royaltybetalningarna tas källskatt ut i de stater där de utländska bolagen hör hemma. Varumärkena behandlas som inventarier vid inkomstbeskattningen (jfr 18 kap. 1 § IL) och värdeminskningsavdrag görs enligt reglerna för räkenskapsenlig avskrivning.

FRÅGESTÄLLNING

Med hänvisning till praxis m.m. (bl.a. RÅ 2004 ref. 132 I och II) frågar bolaget om den del av värdeminskningsavdragen som överstiger de planmässiga avskrivningarna enligt räkenskaperna och som redovisas som en bokslutsdisposition (överavskrivning) utgör en kostnad vid beräkning av de utländska förvärvsinkomsterna enligt 7 § lagen (1986:468) om avräkning av utländsk skatt (avräkningslagen).

FÖRHANDSBESKED

Vid beräkning av spärrbelopp enligt 6 och 7 §§ avräkningslagen skall gjorda värdeminskningsavdrag minska den utländska förvärvsinkomsten.

MOTIVERING

Av 16 kap. 1 § första stycket IL framgår att utgifter för att förvärva och bibehålla inkomster skall dras av som kostnad. Enligt 18 kap. 3 § IL skall utgifter för att anskaffa inventarier dras av genom årliga värdeminskningsavdrag. Vid beräkning av avdragen görs inte någon uppdelning mellan företagsekonomiskt motiverad avskrivning och överavskrivning.

Vid beräkning av spärrbelopp enligt 6 och 7 §§ avräkningslagen skall fastställas i vilken mån den svenska skatten hänför sig till utländsk inkomst. Enligt 7 § skall, såvitt nu är ifråga, så mycket av den svenska skatten nedsättas som hänför sig till de utländska förvärvsinkomsterna. Därvid skall skatten på dessa inkomster anses utgöra så stor del av den svenska skatten som de utländska förvärvsinkomsterna (intäkterna efter avdrag för kostnader) utgör av den skattskyldiges sammanlagda förvärvsinkomst före allmänna avdrag (sammanlagd förvärvsinkomst). Bestämmelsen överensstämmer bortsett från vissa redaktionella justeringar med motsvarande regel i 25 § lagen (1947:576) om statlig inkomstskatt, SIL, i dess lydelse enligt SFS 1982:1099. Avräkningsreglerna, som infördes år 1966, använde ursprungligen uttrycket ”den utländska nettoinkomsten”. Anledningen till att detta uttryck ersattes med orden ”de utländska inkomsterna – efter avdrag för kostnader” var en anpassning till språkbruket i anvisningarna till dubbelbeskattningsavtalen (jfr prop. 1982/83:14 s. 87).

Mot bakgrund av att avräkningsreglerna utgjorde en del av SIL får begreppet kostnad (i näringsverksamhet) anses ha samma innebörd som den som gällde enligt SIL i övrigt (som hänvisade till kommunalskattelagen, 1928:370, KL). Av den allmänna avdragsbestämmelsen för rörelse (före 1990 års skattereform) i 29 § 1 mom. KL samt därefter för näringsverksamhet i 23 § KL och i punkt 1 av anvisningarna till 23 § KL framgår att kostnader för näringsverksamhet består bl.a. av värdeminskning av inventarier. I 16 kap. 1 § första stycket IL har bestämmelserna förts samman med den generella bestämmelsen i 20 § första stycket KL om avdrag för omkostnader. Där anges endast – eftersom den tidigare exemplifieringen av några vanliga kostnader ansågs onödig – att de periodiserade utgifterna skall dras av som kostnader (prop. 1999/2000:2 del 2 s. 197). Genom lagstiftning i december år 2000 har en uttrycklig regel införts i avräkningslagen, 2 a §, om att termer och uttryck som används i den lagen har samma betydelse och tillämpningsområde som i IL.

Av det anförda följer att utgifter som dras av genom årliga värdeminskningsavdrag enligt 18 kap. 3 § IL skall anses som sådana kostnader som avses i 7 § avräkningslagen. I förevarande fall hänför sig värdeminskningsavdragen avseende varumärkena till de royalties som betalats av de utländska bolagen och beskattats i respektive land. Värdeminskningsavdragen skall därför hänföras till de utländska förvärvsinkomsterna. Av lagtexten följer därmed att värdeminskningsavdragen skall minska intäkterna vid beräkningen av de utländska förvärvsinkomsterna.

Tre ledamöter av nämnden var av skiljaktig mening och uttalade följande: Enligt vår mening får det av praxis anses följa att skattemässiga reserveringar inte skall behandlas som en kostnad vid beräkningen av den utländska förvärvsinkomsten (RÅ 2002 not. 207 och RÅ 2004 ref. 132 I och II). De skattemässiga överavskrivningarna som redovisas som bokslutsdispositioner i företagets räkenskaper skall vid beräkningen av spärrbeloppet enligt 7 § avräkningslagen därför inte minska den utländska inkomsten.

Kommentar:
Nämnden har samma dag meddelat ytterligare ett förhandsbesked beträffande samma frågeställning. Förhandsbeskeden överensstämmer med Skatteverkets uppfattning. Skatteverket kommer att begära fastställelse av beskeden.