På skatteverket.se använder vi kakor (cookies) för att webbplatsen ska fungera på ett bra sätt för dig. Genom att surfa vidare godkänner du att vi använder kakor. Vad är kakor?

Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning


Rättsfall från kammarrätten

Avdrag för kapitalförlust vid avyttring av villkorat aktieägartillskott

Beslutande instans: Kammarrätten

Datum: 2006-10-16

Område: Inkomstskatt - Kapital, Inkomstskatt - Näring

Dnr/målnr/löpnr:
7093-05
Enligt ett överlåtelseavtal överlät ett företag aktier tillsammans med ett villkorat aktieägartillskott. Enligt avtalet uppgick köpeskillingen för aktierna till en krona. Någon särskilt köpeskilling angavs inte för det villkorade aktieägartillskottet. Avdrag för kapitalförlust avseende aktieägartillskottet medgavs då det ansågs avyttrade på samma sätt som själva avyttringen av aktierna.
 
Inkomsttaxeringen 2003
 
N AB yrkade avdrag för kapitalförlust med ca 23 mnkr till följd av försäljning av aktierna i dotterbolaget X AB för en krona. I omkostnadsbeloppet för aktierna hade inräknats ett villkorat aktieägartillskott om 6 mnkr. Av ett överlåtelseavtal avseende X AB framgick att överlåtelsen avsåg både aktier och villkorat aktieägartillskott. Köpeskillingen för aktierna hade uppgivits till en krona. Någon särskild köpeskilling för aktieägartillskottet angavs inte i avtalet. Strax efter överlåtelsen försattes X AB i konkurs. Skatteverket beslutade att ej medge avdrag motsvarande den delen som avsåg tillskottet.
 
N AB överklagade till länsrätten som medgav avdraget. I länsrättens domskäl anförs bl.a. följande.

"Med avyttring avses enligt 44 kap. 3 § IL försäljning byte och liknande överlåtelse av tillgångar. Begreppet avyttring har en vid innebörd (jfr prop. 1989/90:110 s. 770). Avgörande för om en avyttring skett är att egendomen eller en del av egendomen definitivt avhänts ägaren (prop. 1989/90:110 s. 392). För att en avyttring skall anses föreligga krävs att en överlåtelse sker genom ett oneröst fång. En benefik överlåtelse utgör inte avyttring.
 
Av överlåtelseavtalet framgår att aktierna överlåtits till köparen för en kr (punkt 5.1 och 5.4). Vidare framgår att av avtalet att rätten till det villkorade aktieägartillskottet övergår på köparen på tillträdesdagen avseende aktierna (punkt 5.3). Något överlåtelsepris avseende tillskottet finns inte reglerat i avtalet.
 
Rätten till återbetalning enligt det villkorade aktieägartillskottet har övergått till köparen i samband med avyttringen av aktierna i X AB. Bolaget har således definitivt avhänt sig denna rätt. Det krävs enligt länsrättens mening inte att ett vederlag faktiskt erlagts för att en avyttring av rätt till återbetalning enligt ett villkorat aktieägartillskott skall anses ha skett. Visst stöd för detta synsätt fås av RÅ 2002 ref. 107. Regeringsrätten fann att om ett villkorat tillskott omvandlas till ett ovillkorat kan tillskott inte anses ha skett med högre belopp än marknadsvärdet av det villkorade tillskottet. Av detta avgörande får enligt länsrättens mening anses följa att en omvandling av ett aktieägartillskott från villkorat till ovillkorat skall anses utgöra avyttring. Länsrätten anser att avgörande för om överlåtelsen av rätten till återbetalning enligt aktieägartillskottet är en avyttring är om överlåtelsen är benefik eller inte. Detta avgörs utifrån om en värdeöverföring skett från bolaget till köparen genom överlåtelse. Bolaget har gjort gällande att någon värdeöverföring inte skett eftersom noll kr utgjorde marknadsvärdet för återbetalningsrätten enligt aktieägartillskottet. Skatteverket har i målet inte ens gjort gällande att rätten till återbetalning enligt det villkorade tillskotet har något marknadsvärde. Vid sådant förhållande finner länsrätten att en avyttring av rätten till återbetalning enligt det villkorade aktieägartillskottet skall anses ha skett och bolaget skall därmed medges avdrag för den kapitalförlust som uppkommit vid avyttringen."
 
Skatteverket överklagade till kammarrätten som avslog överklagandet och anförde följande i sina domskäl.
 
"Den 21 september 2001 lämnade bolaget ett villkorat aktieägartillskott om 6 mnkr kr till X AB. I april 2002 överlät bolaget sina aktier i X AB till N.N. (fysisk person) för en köpeskilling om en krona. Av överlåtelseavtalet framgår att rätten till återbetalning av det villkorade aktieägartillskottet på tillträdesdagen för aktierna övergår till köparen.
 
Enligt kammarrättens mening saknas skäl att betrakta överlåtelsen av rätten till återbetalningen av aktieägartillskottet på annat sätt än själva överlåtelsen av aktier, nämligen att fråga är om en avyttring. Skatteverket har inte gjort gällande att det skulle finnas någon annan grund för att vägra det yrkade avdraget. Bolaget har därför rätt till avdrag för den kapitalförlust som uppkommit i och med avyttringen."
 
Kommentar:
Länsrätten anger att avyttring ska anses ha skett även om något vederlag inte erhållits eftersom tillskottet ansetts värdelöst. Skatteverkat delar principiellt inte denna motivering. Enligt skatteverkets uppfattning bör en avyttring normalt manifesters genom någon form ett vederlag om inte något annat framgår av lagen. Detta är exempelvis fallet vid konkurs och likvidation eller då en värdelös option förfaller. Verket anser att det i praktiken utgått vederlag för aktieägartillskottet i detta fall.
 
Av förutsättningarna framgår att ett bolag överlåtits enligt ett överlåtelseavtal för en krona. Av avtalet framgår att överlåtelsen avser aktier såväl som villkorat tillskott. Ett villkor för överlåtelsen får därför anses ha varit att tillskottet följer med. Enligt Skatteverkets uppfattning bör det innebära att ersättningen avser betalning för både aktierna och tillskottet. Fråga är närmast om en fördelning av köpeskillingen på tillskott respektive aktier. Innebörden blir då att ersättningen avser betalning för aktierna och tillskottet tillsammans, vilket också verkar vara det som kammarrätten kommit fram till. Domen överklagas därför inte av Skatteverket.
 
Det kan noteras att avdragsrätten för den här typen av förluster i företagssektorn numera begränsas genom reglerna i 25a kap. 19 § IL. När det gäller uttag av tillgång i näringsverksamhet utan vederlag kan upplysningsvis påpekas att transaktionen ska behandlas som om tillgången avyttras mot en ersättning som motsvarar marknadsvärdet (uttagsbeskattning), se 22 kap. 7 § IL. En förutsättning för detta är att reglerna i 23 kap. IL om underlåten uttagsbeskattning (underprisreglerna) inte är tillämpliga. I detta fall förelåg principiellt förutsättning för uttagsbeskattning eftersom överlåtelsen skedde till fysisk person.