Rättsfall från Regeringsrätten
Skattskyldighet för pensionsstiftelse
Beslutande instans: Regeringsrätten
Datum: 2006-05-26
Område: Inkomstskatt - Näring
Dnr/målnr/löpnr:
1467-05
En pensionsstiftelse som enligt stadgarna har till uteslutande ändamål att trygga pensionsutfästelse enligt vilken pensionsutbetalningarna helt knyts till utvecklingen av förmögenheten i stiftelsen är inte en pensionsstiftelse enligt tryggandelagen och är därmed inte undantagen från skattskyldighet.
2005-2007 års taxering
Målet, som är ett förhandsbesked, har inte tidigare redovisats i rättsfallsprotokoll. Därför redovisas först ett sammandrag av Skatterättsnämndens förhandsbesked från den 10 februari 2005.
Ett bolag har ingått ett pensionsavtal med en anställd med i huvudsak följande innehåll. Bolaget har utfäst att betala ålderspension från 55 års ålder och under 10 år till den anställde och att i händelse av dennes död betala efterlevandepension. Pensionen, som är fullt intjänad, ska tryggas genom inbetalning av ett engångsbelopp till en i avtalet angiven pensionsstiftelse (sökande). Pensionsbelopp beräknas från och med uppnådd pensionsålder för ett år i taget och beräknas som en andel av stiftelsens förmögenhet enligt årsredovisningen. För varje utbetalningsår beräknas pensionsbeloppet genom att stiftelsens förmögenhet vid ingången av det aktuella året divideras med det resterande antal år pensionsutbetalningarna skall fortgå. Beräkningen genomförs löpande enligt denna modell så länge som pensionsstiftelsen kan lämna gottgörelse till bolaget. Avsikten är att pensionsstiftelsens förmögenhet i sin helhet skall användas för att trygga bolagets utfästelse om pension och för betalning av gottgörelse till bolaget avseende pensionsutgifterna.
För att pensionsstiftelse skall vara undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 2 § IL förutsätts att den omfattas av tryggandelagens (1967:531) bestämmelser. Enligt 9 § tryggandelagen avses med pensionsstiftelse en av arbetsgivaren grundad stiftelse vars uteslutande ändamål är att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande. Frågan i ärendet är om utfästelsen i fråga är en utfästelse om pension enligt tryggandelagen.
Nämnden gjorde följande bedömning.
"Syftet med tryggandelagen, som det kommer till uttryck i lagens 1 § första stycket, är att trygga fullgörandet av pensionslöften genom antingen särskild redovisning av pensionsskuld eller, som i förevarande fall, avsättning av medel till pensionsstiftelse. Härav följer att tryggandelagen bygger på att en åtskillnad görs mellan arbetsgivarens utfästelse om pension och själva tryggandet av utfästelsen. Detta kommer till uttryck genom utformningen av bl. a. 1 § andra stycket, 12 §, 15 §, och 19 § första stycket a. Av 12 § framgår att en pensionsstiftelse inte äger utfästa pension och att en sådan utfästelse är ogiltig. Enligt 1 § andra stycket är förebehåll vid pensionsutfästelsen att pension skall utgå endast i den mån stiftelsens medel förslår därtill utan verkan och arbetsgivaren svarar för utfästelsen för utfästelsen utan avseende på förbehållet. Av 15 § framgår att gottgörelse till arbetsgivaren för vad han utgivit får normalt ske ut överskott på kapitalet. Sådant överskott föreligger när pensionsstiftelsens tillgångar värderade på visst sätt överstiger den skuld stiftelsen ådragit sig samt upplupen del av den utfästa pension, som tryggas av stiftelsen. I 19 § första stycket a anges att en pensionsstiftelse skall träda i likvidation om stiftelsens medel under avsevärd tid varit helt otillräckliga för sitt ändamål. Innebörden av avtalet är att bolaget, efter att ha inbetalt engångsbeloppet till stiftelsen, utfäst sig att betala en pension som svarar mot och är beroende av pensionsstiftelsens förmögenhet. Det betyder dels att det inte föreligger något självständigt ansvar för bolaget att utfästelsen uppfylls, dels att pensionen enligt utfästelsen inte är preciserad till ett visst belopp eller ens garanterad överhuvudtaget. En sådan utfästelse kan inte anses förenlig med tryggandelagens bestämmelser om utfästelse av pension (jfr Laila Kihlström, Pensionering direkt i företaget, 2 u. 1997 s.45 f .).
Med hänsyn till det anförda finner nämnden att pensionsstiftelsen inte uppfyller villkoren i tryggandelagen och den är därför inte undantagen från inkomstbeskattning enligt 7 kap. 2 § första stycket 3 IL."
Sökande överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade på att Regeringsrätten skulle ändra förhandsbeskedet och förklara att stiftelsen skulle anses som en pensionsstiftelse enligt tryggandelagen och därmed vara undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 2 § första stycket 3 inkomstskattelagen.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.
SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
"Med pensionsstiftelse avses enligt 9 § tryggandelagen en av arbetsgivare grundad stiftelse vars uteslutande ändamål är att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande. Stiftelsens förmögenhet fungerar som säkerhet för den fordran på pension som den pensionsberättigade har på arbetsgivaren.
Pensionsstiftelsernas karaktär av pantstiftelser, syftande till att ge pensionsborgenärerna ett ökat skydd, återspeglas på olika sätt i tryggandelagen. Enligt 12 § får pensionsstiftelse inte utfästa pension. Enligt 1 § andra stycket är förbehåll vid pensionsutfästelse att pension skall utgå endast i den mån stiftelses medel förslår därtill utan verkan; arbetsgivaren svarar för utfästelsen utan avseende på förbehållet. Att stiftelseförmögenheten skall ge pensionsborgenärerna ett ökat skydd markeras också av de restriktioner för pensionsstiftelsers placeringar som gäller enligt 11 §.
Den i målet aktuella stiftelsen har enligt stadgarna till uteslutande ändamål att trygga bolagets pensionsutfästelser till förmån för NN och dennes efterlevande. Den föreliggande utfästelsen innebär att pensionsutbetalningarna från bolaget skall ske under en tioårsperiod. För varje år beräknas det som skall betalas ut som en andel - bestämd efter antalet kvarstående utbetalningsår - av stiftelseförmögenheten vid ingången av året och med viss justering såvitt avser det sista utbetalningsåret. Utbetalningarna upphör när bolaget inte längre kan få gottgörelse från stiftelsen, dvs. när stiftelseförmögenheten förbrukats.
Konstruktionen innebär att pensionsutbetalningarna helt knyts till utvecklingen av stiftelsens förmögenhet och därmed inte ger det skydd som lagen avser. Enligt Regeringsrättens mening får fråga anses vara om ett sådant förbehåll som är utan verkan enligt 1 § andra stycket tryggandelagen. Utan förbehållet är utfästelsen innehållslös. Av 9 § följer därmed att stiftelsen inte är en pensionsstiftelse enligt tryggandelagen.
Av det anförda följer att förhandsbeskedet skall faställas."
2005-2007 års taxering
Målet, som är ett förhandsbesked, har inte tidigare redovisats i rättsfallsprotokoll. Därför redovisas först ett sammandrag av Skatterättsnämndens förhandsbesked från den 10 februari 2005.
Ett bolag har ingått ett pensionsavtal med en anställd med i huvudsak följande innehåll. Bolaget har utfäst att betala ålderspension från 55 års ålder och under 10 år till den anställde och att i händelse av dennes död betala efterlevandepension. Pensionen, som är fullt intjänad, ska tryggas genom inbetalning av ett engångsbelopp till en i avtalet angiven pensionsstiftelse (sökande). Pensionsbelopp beräknas från och med uppnådd pensionsålder för ett år i taget och beräknas som en andel av stiftelsens förmögenhet enligt årsredovisningen. För varje utbetalningsår beräknas pensionsbeloppet genom att stiftelsens förmögenhet vid ingången av det aktuella året divideras med det resterande antal år pensionsutbetalningarna skall fortgå. Beräkningen genomförs löpande enligt denna modell så länge som pensionsstiftelsen kan lämna gottgörelse till bolaget. Avsikten är att pensionsstiftelsens förmögenhet i sin helhet skall användas för att trygga bolagets utfästelse om pension och för betalning av gottgörelse till bolaget avseende pensionsutgifterna.
För att pensionsstiftelse skall vara undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 2 § IL förutsätts att den omfattas av tryggandelagens (1967:531) bestämmelser. Enligt 9 § tryggandelagen avses med pensionsstiftelse en av arbetsgivaren grundad stiftelse vars uteslutande ändamål är att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande. Frågan i ärendet är om utfästelsen i fråga är en utfästelse om pension enligt tryggandelagen.
Nämnden gjorde följande bedömning.
"Syftet med tryggandelagen, som det kommer till uttryck i lagens 1 § första stycket, är att trygga fullgörandet av pensionslöften genom antingen särskild redovisning av pensionsskuld eller, som i förevarande fall, avsättning av medel till pensionsstiftelse. Härav följer att tryggandelagen bygger på att en åtskillnad görs mellan arbetsgivarens utfästelse om pension och själva tryggandet av utfästelsen. Detta kommer till uttryck genom utformningen av bl. a. 1 § andra stycket, 12 §, 15 §, och 19 § första stycket a. Av 12 § framgår att en pensionsstiftelse inte äger utfästa pension och att en sådan utfästelse är ogiltig. Enligt 1 § andra stycket är förebehåll vid pensionsutfästelsen att pension skall utgå endast i den mån stiftelsens medel förslår därtill utan verkan och arbetsgivaren svarar för utfästelsen för utfästelsen utan avseende på förbehållet. Av 15 § framgår att gottgörelse till arbetsgivaren för vad han utgivit får normalt ske ut överskott på kapitalet. Sådant överskott föreligger när pensionsstiftelsens tillgångar värderade på visst sätt överstiger den skuld stiftelsen ådragit sig samt upplupen del av den utfästa pension, som tryggas av stiftelsen. I 19 § första stycket a anges att en pensionsstiftelse skall träda i likvidation om stiftelsens medel under avsevärd tid varit helt otillräckliga för sitt ändamål. Innebörden av avtalet är att bolaget, efter att ha inbetalt engångsbeloppet till stiftelsen, utfäst sig att betala en pension som svarar mot och är beroende av pensionsstiftelsens förmögenhet. Det betyder dels att det inte föreligger något självständigt ansvar för bolaget att utfästelsen uppfylls, dels att pensionen enligt utfästelsen inte är preciserad till ett visst belopp eller ens garanterad överhuvudtaget. En sådan utfästelse kan inte anses förenlig med tryggandelagens bestämmelser om utfästelse av pension (jfr Laila Kihlström, Pensionering direkt i företaget, 2 u. 1997 s.45 f .).
Med hänsyn till det anförda finner nämnden att pensionsstiftelsen inte uppfyller villkoren i tryggandelagen och den är därför inte undantagen från inkomstbeskattning enligt 7 kap. 2 § första stycket 3 IL."
Sökande överklagade Skatterättsnämndens förhandsbesked och yrkade på att Regeringsrätten skulle ändra förhandsbeskedet och förklara att stiftelsen skulle anses som en pensionsstiftelse enligt tryggandelagen och därmed vara undantagen från skattskyldighet enligt 7 kap. 2 § första stycket 3 inkomstskattelagen.
REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
Regeringsrätten fastställde Skatterättsnämndens förhandsbesked.
SKÄLEN FÖR REGERINGSRÄTTENS AVGÖRANDE
"Med pensionsstiftelse avses enligt 9 § tryggandelagen en av arbetsgivare grundad stiftelse vars uteslutande ändamål är att trygga utfästelse om pension till arbetstagare eller arbetstagares efterlevande. Stiftelsens förmögenhet fungerar som säkerhet för den fordran på pension som den pensionsberättigade har på arbetsgivaren.
Pensionsstiftelsernas karaktär av pantstiftelser, syftande till att ge pensionsborgenärerna ett ökat skydd, återspeglas på olika sätt i tryggandelagen. Enligt 12 § får pensionsstiftelse inte utfästa pension. Enligt 1 § andra stycket är förbehåll vid pensionsutfästelse att pension skall utgå endast i den mån stiftelses medel förslår därtill utan verkan; arbetsgivaren svarar för utfästelsen utan avseende på förbehållet. Att stiftelseförmögenheten skall ge pensionsborgenärerna ett ökat skydd markeras också av de restriktioner för pensionsstiftelsers placeringar som gäller enligt 11 §.
Den i målet aktuella stiftelsen har enligt stadgarna till uteslutande ändamål att trygga bolagets pensionsutfästelser till förmån för NN och dennes efterlevande. Den föreliggande utfästelsen innebär att pensionsutbetalningarna från bolaget skall ske under en tioårsperiod. För varje år beräknas det som skall betalas ut som en andel - bestämd efter antalet kvarstående utbetalningsår - av stiftelseförmögenheten vid ingången av året och med viss justering såvitt avser det sista utbetalningsåret. Utbetalningarna upphör när bolaget inte längre kan få gottgörelse från stiftelsen, dvs. när stiftelseförmögenheten förbrukats.
Konstruktionen innebär att pensionsutbetalningarna helt knyts till utvecklingen av stiftelsens förmögenhet och därmed inte ger det skydd som lagen avser. Enligt Regeringsrättens mening får fråga anses vara om ett sådant förbehåll som är utan verkan enligt 1 § andra stycket tryggandelagen. Utan förbehållet är utfästelsen innehållslös. Av 9 § följer därmed att stiftelsen inte är en pensionsstiftelse enligt tryggandelagen.
Av det anförda följer att förhandsbeskedet skall faställas."
Kontakta oss
Rättslig vägledning växer
Skatteverkets rättsinformation har flyttat till den nya webbplatsen Rättslig vägledning. Skatteverkets handledningar har upphört att tryckas och ersätts av Rättslig vägledning.
Aktuellt
-
Tänk på att redovisa dricks om inte arbetsgivaren gjort det
Dricks är en skattepliktig ersättning och den som tar emot dricks ska ta upp ers...
-
Redan fler kontrollbesök än hela förra året
Sedan slutet av förra året har Skatteverket skalat upp antalet kontrollbesök i f...
-
Sista minuten-tips till den som ännu inte har deklarerat
2,2 miljoner personer har fortfarande deklarationen framför sig. Sista deklarati...
Tillsammans gör vi samhället möjligt
Till toppen