Datum: 2017-02-13
131 509525-16/112
Finansdepartementet (Fi2016/03980/S1)
Skatte- och tullavdelningen
103 33 Stockholm
Skatteverket avstyrker att förslaget genomförs. Om förslaget ändå blir föremål för fortsatt beredning anser Skatteverket att förslaget måste arbetas om, särskilt med följande utgångspunkter.
Om det kan befaras att någon del av förslaget skulle kunna innebära att skatten inte är förenlig med EU:s statsstödsregler bör regeringen som ett led i en fortsatt beredning inleda en dialog med EU-kommissionen.
Skatteverket avstyrker att utredningens förslag genomförs. I avsnitten 2.1–2.4 nedan redogör Skatteverket för verkets övergripande invändningar mot förslaget. Skatteverket ger där också förslag på hur olika aspekter av den föreslagna skatten alternativt skulle kunna utformas. Skatteverkets synpunkter överensstämmer med det som framförts av Maria Andersson Berg i hennes särskilda yttrande till utredningen. I avsnitt 2.5 lämnar Skatteverket sina synpunkter på övriga delar av förslaget.
2.1 Omsättningar som läggs till grund för skattskyldighet
Enligt direktiven ska utredningen ta fram ett förslag till skatt på finanssektorn som minskar den skattefördel som sektorn kan antas få till följd av undantagen från mervärdesskatt i 3 kap. 9 och 10 §§ mervärdesskattelagen (1994:200), ML (nedan finansiella tjänster). Utredningens förslag innebär att alla omsättningar som undantas från mervärdesskatt uteslutande på den grunden att de avser finansiella tjänster ska ligga till grund för skattskyldighet till den finansiella verksamhetsskatten.
Undantagen från mervärdesskatt på finansiella tjänster innebär en skattefördel (underbeskattning) i de fall som köparen av tjänsterna inte har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt på sina förvärv. I sådana fall beskattas nämligen inte det mervärde som tillhandahållaren av tjänsten har skapat. I de fall som köparen av tjänsten i princip har rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt på sina förvärv uppkommer inte någon skattefördel till följd av undantaget. Genom att tillhandahållaren på grund av undantaget saknar rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt uppkommer i stället en så kallad inlåsningseffekt[1], vilket ger upphov till en skattenackdel (överbeskattning).
Enligt Skatteverkets uppfattning bör en finansiell verksamhetsskatt utformas så att den inte tas ut på grundval av transaktioner som redan är överbeskattade vad gäller mervärdesskatten. I stället bör skatten bara tas ut på grundval av sådana transaktioner som i dag är underbeskattade, alltså omsättningar av finansiella tjänster till slutkonsumenter eller andra som saknar rätt till avdrag för ingående mervärdesskatt. En sådan utformning av beskattningen skulle bättre uppfylla syftet med skatten och den skulle därigenom öka skattens legitimitet. Därutöver skulle den innebära att antalet skattskyldiga företag minskade, eftersom skatten huvudsakligen skulle betalas av företag som säljer finansiella tjänster till allmänheten.
Skatteverket anser därför att finansiell verksamhetsskatt bara ska tas ut på grundval av omsättningar av finansiella tjänster till någon som inte är registrerad till mervärdesskatt. När det gäller omsättningar till fysiska personer som är registrerade till mervärdesskatt ska skatt tas ut om köparen inte agerar i egenskap av beskattningsbar person enligt ML. Det bör vara säljaren som ska visa att köparen i sådana fall agerar i egenskap av beskattningsbar person för att omsättningen inte ska ligga till grund för finansiell verksamhetsskatt. Enligt Skatteverkets bedömning skulle en sådan ordning inte vara särskilt administrativt betungande. Uppgift om någon är registrerad till mervärdesskatt kan fås från Skatteverket eller hämtas från VIES-systemet som är åtkomligt via Skatteverkets hemsida. I fråga om fysiska personer som är registrerade till mervärdesskatt bör banker och andra säljare av finansiella tjänster normalt redan ha kännedom om personen agerar som privatkund eller företagskund.
Den begränsning av vilka omsättningar som ska ligga till grund för skatteuttag som Skatteverket föreslår skulle inte träffa de underbeskattade transaktionerna med hundraprocentig exakthet. Det är nämligen inte alla som är registrerade till mervärdesskatt som har obegränsad rätt till avdrag för ingående skatt. Skatteverket gör ändå bedömningen att begränsningen skulle ge ett tillräckligt rättvisande resultat, samtidigt som den vore relativt enkel för företagen att hantera.
2.2 Behovet av ett grundavdrag
Utredningens förslag innebär att den finansiella verksamhetsskatten ska betalas oberoende av hur stor företagets omsättning av finansiella tjänster är. Skatt ska alltså betalas ”från första kronan”.
Skatteverket anser att det är viktigt att beakta vilka konsekvenser förslaget får i denna del. Ett vanligt, icke-finansiellt, företag som placerar medel från sin verksamhet på ett bankkonto och erhåller ränta, eller placerar sin överskottslikviditet i räntebärande obligationer, tillhandahåller en finansiell tjänst[2] och blir skattskyldig till den föreslagna skatten. Detaljhandelsföretag som förmedlar krediter eller försäkringar är andra exempel på företag som tillhandahåller finansiella tjänster och som blir skattskyldiga till den föreslagna skatten trots att de inte är en del av den finansiella sektorn. Alla sådana företag som i någon utsträckning omsätter finansiella tjänster måste förhålla sig till den föreslagna skatten och beräkna ett beskattningsunderlag, även om detta beskattningsunderlag är mycket litet eller rent av försumbart.
Enligt Skatteverkets beräkningar kan antalet företag som skulle omfattas av den föreslagna skatten kunna uppgå till 318 000[3]. Denna siffra är behäftad med viss osäkerhet, men den kan likväl jämföras med de cirka 10 700 företag som enligt Skatteverkets register är verksamma inom den egentliga finansiella sektorn. Det framstår som orimligt att en skatt som syftar till att minska en skattefördel för den finansiella sektorn skulle tas ut av närmare 300 000 företag som inte är verksamma inom sektorn och vars omsättning av finansiella tjänster normalt är liten. I många fall kommer statens skatteintäkter inte att stå i någon rimlig proportion till den administrativa börda som skatten skulle medföra för företagen. En sådan utformning av lagen skulle riskera att undergräva skattens legitimitet och därmed i förlängningen bidra till att undergräva förtroendet för skattesystemet i dess helhet.
Enligt Skatteverkets uppfattning behöver utredningens förslag kompletteras med ett grundavdrag. Ett sådant grundavdrag skulle innebära ett fribelopp som är samma för alla skattskyldiga. Skatteverket anser att ett grundavdrag bör sättas högt. Ett högt grundavdrag skulle innebära att de företag som har en liten omsättning av finansiella tjänster enkelt kan konstatera om det över huvud taget uppkommer någon skattskyldighet. Samtidigt medför ett högt grundavdrag att skatten med större träffsäkerhet skulle komma att belasta de företag som är verksamma inom den finansiella sektorn och som har en stor omsättning av finansiella tjänster. Skatteverket anser att grundavdraget bör bestämmas till 5 Mkr per år.
Tillsammans med Skatteverkets förslag under punkten 2.1 skulle ett grundavdrag reducera antalet skattskyldiga till den förslagna skatten.
2.3 Fördelningen av lönekostnaderna
Utredningens förslag innebär att årets sammanlagda lönekostnader ska utgöra beskattningsunderlag för den finansiella verksamhetsskatten, såvida den skattskyldige inte kan visa att bara en del av lönekostnaderna i verksamheten är hänförliga till omsättning av finansiella tjänster som är undantagen från skatteplikt. I så fall får beskattningsunderlaget bestämmas efter skälig grund. Utredningen anför att uppdelning efter skälig grund bör ha samma övergripande innebörd som i mervärdesskattesystemet. Skatteverket anser dock att det inte kommer att vara möjligt att hämta stöd i mervärdesskattepraxis när man ska bestämma beskattningsunderlaget för den finansiella verksamhetsskatten
Inom mervärdesskatten används begreppet ”skälig grund” framför allt vid bestämmandet av avdragsrättens omfattning enligt 8 kap. 13 § ML. Den bestämmelsen har emellertid karaktären av en kompletteringsregel. I fråga om mervärdesskatt är istället huvudregeln att ingående skatt så långt som möjligt ska hänföras till utgående transaktioner. Det innebär att ett förvärv i första hand ska hänföras till antingen en eller flera utgående transaktioner som medför rätt till avdrag eller återbetalning, eller till en eller flera transaktioner som är undantagna från skatteplikt. Det är först när den ingående skatten inte direkt kan härledas till specifika utgående transaktioner eller om den ingående skatten avser flera utgående transaktioner som endast delvis medför rätt till avdrag eller återbetalning och den faktiska användningen inte går att visa som regeln i 8 kap. 13 § ML om ”skälig grund” blir tillämplig.
Begreppet ”skälig grund” används alltså inom mervärdesskatten när man ska fördela kostnaden för vissa mervärdesskattebärande förvärv – och därmed den ingående mervärdesskatten – mellan olika typer av utgående transaktioner. Sådana utgående transaktioner som inte ger rätt till avdrag kan vara finansiella tjänster, men det är vanligare att avdragsrätten begränsas på grund av att ett företag upplåter fastigheter eller tillhandahåller tjänster inom sjukvård, utbildning och social omsorg.
När det gäller den finansiella verksamhetsskatten föreslår utredningen att begreppet ”skälig grund” ska användas vid fördelningen av lönekostnaderna i verksamheten. Lönekostnaderna ska då fördelas mellan de finansiella tjänster som företaget omsätter och samtliga andra varor och tjänster som företaget omsätter (inklusive de som undantas från mervärdesskatt på någon annan grund än 3 kap. 9 och 10 §§ ML). Enligt Skatteverket är det uppenbart att det rör sig om en helt annan fördelning än den som används vid mervärdesbeskattningen. Detta följer redan av att det inte finns någon mervärdesskatt på lönekostnaderna och att lönekostnaderna därför inte blir föremål för fördelning vid mervärdesbeskattningen. Den uppdelning efter ”skälig grund” som är tänkt att göras vid fördelningen av lönekostnaderna i verksamheten kommer därför regelmässigt att avvika från den uppdelning efter ”skälig grund” som görs vid fördelningen av ingående mervärdesskatt. I praktiken kommer alltså de företag som är skattskyldiga till både mervärdesskatt och finansiell verksamhetsskatt att behöva använda sig av två helt skilda uppdelningar efter ”skälig grund”.
Vad gäller uppdelning av ingående mervärdesskatt efter ”skälig grund” kan stöd hittas i rättspraxis och i Skatteverkets ställningstaganden[4]. Trots det framstår fördelningen av den ingående skatten i praktiken som komplicerad och den är administrativt betungande. Skatteverkets utredningar av ”skälig grund” för företag inom den finansiella sektorn är i regel omfattande och leder i många fall till processer. Vad gäller uppdelning av lönekostnaderna för den föreslagna finansiella verksamhetsskatten finns det över huvud taget inte någon praxis till stöd för hur uppdelningen ska göras. I betänkandet[5] ges visserligen exempel på situationer som ska åskådliggöra bestämningen av beskattningsunderlaget. Enligt Skatteverkets uppfattning beskriver samtliga dessa exempel emellertid starkt förenklade situationer och de är knappast till någon vägledning när beskattningsunderlaget ska bestämmas i verkligheten.
Enligt Skatteverkets uppfattning skulle en uppdelning efter ”skälig grund” så som utredningen föreslår medföra en betydande osäkerhet i fråga om beskattningens omfattning. En sådan regel skulle vara svår att tillämpa för Skatteverket, förvaltningsdomstolarna och inte minst för företagen. Vidare skulle den medföra stora administrativa kostnader eftersom huvudregeln – att samtliga lönekostnader ska vara beskattningsunderlag – i praktiken sällan blir tillämplig. Utredningen föreslår visserligen att det ska vara möjligt att ansöka om förhandsbesked i fråga om tillämpningen av den föreslagna lagen, men Skatterättsnämnden besvarar normalt inte värderingsfrågor eller frågor som är av utredningskaraktär eller innefattar bevisprövning[6]. Det är därför mycket tveksamt om förhandsbesked kommer att kunna meddelas i frågan om vad som är ”skälig grund” vid bestämmandet av beskattningsunderlaget för den finansiella verksamhetsskatten.
Skatteverket anser att begreppet ”skälig grund” inte bör användas vid bestämmandet av beskattningsunderlaget för den föreslagna skatten. I stället bör uppdelningen av lönekostnaderna göras på ett mer schabloniserat sätt. Utgångspunkten bör vara en uppdelning utifrån värdet på omsättningarna i verksamheten. För att göra en sådan uppdelning mer hanterlig bör det dock specificeras hur värdet ska bestämmas för vissa typer av omsättningar. Detta blir särskilt viktigt i de fall det fortfarande kan råda oklarhet om vad som är det mervärdesskattemässiga beskattningsunderlaget för en finansiell tjänst[7]. Exempel på sådana omsättningar där beräkningen av värdet behöver bestämmas är finansiell leasing, försäljning av finansiella instrument till marknadspris i utbyte mot courtage, utlåning i bankverksamhet och tillhandahållande av livförsäkring.
Skatteverket menar att en sådan modell för uppdelning av lönekostnaderna som verket föreslår skulle ha stora fördelar jämfört med utredningens förslag. Det vore relativt enkelt att beräkna beskattningsunderlaget och på motsvarande sätt enkelt för Skatteverket att kontrollera företagens beräkningar. En sådan modell skulle också innebära en större förutsebarhet för företagen. Eftersom beräkningsmodellen är schabloniserad kan det emellertid inte uteslutas att den i vissa fall inte blir rättvisande, på samma sätt som utredningens förslag inte alltid skulle bli rättvisande. Detta gäller i första hand företag som vid något enstaka tillfälle företar en större finansiell transaktion – såsom försäljning av aktierna i ett dotterbolag. Om den skattskyldige i ett sådant fall kan visa att den schabloniserade uppdelningen ger ett resultat som uppenbart inte är rättvisande och att lönekostnaderna faktiskt fördelar sig på ett annat sätt, bör den faktiska fördelningen av lönekostnaderna kunna användas som grund för fördelning av lönekostnaderna. Tjänstemän vid danska Skat har vid samtal med Skatteverket emellertid uppgett att det vid tillämpningen av "lønsumsafgiften" har visat sig vara omöjligt för större företag inom den finansiella sektorn att göra en tillförlitlig uppdelning av lönekostnaderna utifrån nedlagd arbetstid.
2.4 Förvärv av finansiella tjänster från utlandet
I princip kan utredningens förslag sägas bygga på att två förutsättningar ska vara uppfyllda för att ett företag ska vara skattskyldigt till den finansiella verksamhetsskatten. Företaget skulle ha varit skattskyldigt till mervärdesskatt för omsättning av finansiella tjänster om dessa tjänster inte hade varit undantagna från skatteplikt. Företaget ska dessutom ha lönekostnader som är hänförliga till sådan omsättning[8]. Utredningens förslag innehåller dock ett viktigt avsteg från denna princip.
Den föreslagna lagtextens utformning innebär att en beskattningsbar person som förvärvar finansiella tjänster från utlandet (i betänkandet kallat import av tjänster) ska vara skattskyldig till den finansiella verksamhetsskatten trots att denne som förvärvare inte omsätter den finansiella tjänsten. Utredningen har här knutit an till hur skattskyldigheten till mervärdesskatt regleras.
Vid mervärdesbeskattningen är huvudregeln att tjänster (bland annat bank- och finansieringstjänster och försäkringstjänster) anses omsatta i Sverige om köparen är en beskattningsbar person som har ett fast etableringsställe här. Om omsättningen av tjänsten är skattepliktig och säljaren av tjänsten inte är etablerad i Sverige är det köparen som ska betala mervärdesskatten här, så kallad omvänd betalningsskyldighet. Vid mervärdesbeskattningen tas skatten ut på ersättningen för tjänsten. Eftersom ersättningen är känd för såväl säljare som köpare uppkommer inga problem för köparen att redovisa mervärdesskatt med rätt belopp. Denna ordning innebär att en säljare i ett EU-land inte behöver registrera sig till mervärdesskatt i alla andra EU-länder där han omsätter tjänster. Det handlar således om en uppbördsmekanism som syftar till att förenkla redovisningen och betalningen av mervärdesskatt.
Ett företag som förvärvar en finansiell tjänst från utlandet har inga lönekostnader som går att hänföra till omsättningen av tjänsten. Möjligen har det köpande företaget kostnader som är hänförliga till själva köpet av tjänsten. Utredningen föreslår ändå att finansiell verksamhetsskatt ska tas ut på sådana transaktioner. I betänkandet ges också exempel på hur skatten påverkas vid förvärv av finansiella tjänster från utlandet[9]. Utredningens förslag i denna del får som konsekvens att ett renodlat finansiellt företag, vars beskattningsunderlag redan på grund av egna omsättningar uppgår till hela lönekostnaden, kan förvärva finansiella tjänster från utlandet utan några beskattningskonsekvenser över huvud taget. För ett företag som själv inte omsätter några finansiella tjänster skulle beskattningsunderlaget däremot påverkas till följd av motsvarande förvärv. Huruvida förvärvet av en finansiell tjänst från utlandet påverkar beskattningsunderlaget beror alltså inte bara på själva förvärvet utan också på förvärvarens situation i övrigt.
Enligt Skatteverkets uppfattning brister denna del av förslaget uppenbarligen i neutralitet. Att ta ut finansiell verksamhetsskatt på förvärv av tjänster, så som utredningen föreslår, skulle ge upphov till orimliga och godtyckliga beskattningsresultat.
Det ska också påpekas att den föreslagna beskattningen av förvärv från utlandet relativt enkelt kan kringgås. Om ett företag med lönekostnader väljer att låta ett dotterföretag utan lönekostnader förvärva den finansiella tjänsten från utlandet och därefter förvärvar tjänsten från dotterföretaget, kommer ingen skattskyldighet att uppkomma för något av företagen.
Skatteverket förslår i avsnitt 2.1 att den finansiella verksamhetsskatten inte ska tas ut på grundval av omsättningar till den som är registrerad till mervärdesskatt. Redan det förslaget skulle innebära att förvärv av finansiella tjänster från utlandet inte skulle bli föremål för beskattning. Skatteverket föreslår annars att lagtexten utformas så att förvärv av finansiella tjänster från utlandet inte ligger till grund för skattskyldighet till den finansiella verksamhetsskatten. Detta skulle kunna åstadkommas genom en justering i 2 § i förslaget till lag om finansiell verksamhetsskatt så att det framgår att enbart egen omsättning kan ligga till grund för skattskyldighet.
2.5 Övriga synpunkter på förslaget
2.5.1 Definitionen av lönekostnader
Definitionen av lönekostnader i 5 § i förslaget till finansiell verksamhetsskatt är enligt Skatteverkets uppfattning otydlig. Även om man väljer den extremt komprimerade lagstiftningstekniken i utredningens förslag, bör det framgå redan av lagtexten att den beräkning av lönekostnaderna som ska göras för mervärdesskattegrupper innebär en särreglering i förhållande till andra skattskyldiga. Paragrafen skulle då kunna ges följande lydelse.
5 § Med lönekostnader avses 1. för den som är avgiftsskyldig enligt 2 eller 3 kap. socialavgiftslagen (2000:980), den skattskyldiges avgiftsunderlag enligt samma lag och 2. för handelsbolag som har delägare som är avgiftsskyldig enligt 3 kap. socialavgiftslagen för handelsbolagets verksamhet, delägarnas avgiftsunderlag enligt samma lag för handelsbolagets verksamhet.
För mervärdesskattegrupp som har gruppmedlem som är avgiftsskyldig enligt 2 eller 3 kap. socialavgiftslagen eller har gruppmedlem som avses i första stycket 2, avses med lönekostnader gruppmedlemmarnas och delägarnas, såvitt avser handelsbolagets verksamhet, avgiftsunderlag enligt samma lag.
2.5.2 Frågan om skatten ska vara avdragsgill vid inkomstbeskattningen
Skatteverket tillstyrker att den finansiella verksamhetsskatten inte är avdragsgill vid inkomstbeskattningen, mot bakgrund av den förenkling detta innebär vid fastställande av skattens storlek. I de fall beskattningsunderlaget utgörs av överskott av näringsverksamhet enligt 3 kap. 3 § socialavgiftslagen skulle annars beskattningsunderlaget påverkas av skattens storlek samtidigt som skattens storlek skulle påverkas av beskattningsunderlaget. För att undvika denna komplikation anser Skatteverket att det är lämpligt att skatten inte är avdragsgill, trots att särskilda skatter i regel ska få dras av som en utgift för intäkternas förvärvande (se 16 kap. 17 § IL). När utredningen har fastställt skattesatsen har den också beaktat det faktum att skatten inte får dras av vid inkomstbeskattningen[10]. Skatteverket konstaterar dock att den omständigheten att skatten inte blir avdragsgill kommer att slå hårdare mot enskilda näringsidkare än mot aktiebolag.
2.5.3 Lönekostnaderna för enskilda näringsidkare och för handelsbolag
För en enskild näringsidkare utan anställda motsvaras lönekostnaderna av det skattemässiga överskottet av näringsverksamheten, exklusive sjukpenning. Det innebär att återföring av skattemässiga reserveringar som gjorts innan ikraftträdandet, exempelvis avsättningar till periodiseringsfond, kommer att ingå i lönekostnaderna. Genom att göra sådana reserveringar efter ikraftträdandet kan näringsidkaren delvis skjuta upp eller till och med undvika finansiell verksamhetsskatt. Ett sådant scenario är när en enskild näringsidkare gör maximala skattemässiga avsättningar och därefter ombildar verksamheten till ett aktiebolag. När avsättningarna återförs i aktiebolaget kommer de inte att ingå i aktiebolagets lönekostnader eftersom dessa beräknas utan hänsyn till verksamhetens resultat. Om man vill undvika sådana effekter måste de skattemässiga avsättningarna räknas bort när man bestämmer lönekostnaderna för fysiska personer, vilket skulle komplicera skatteberäkningen. Om förslaget i stället justeras så som Skatteverket föreslår i avsnitt 2.1 och 2.2 ovan skulle fysiska personer enligt Skatteverkets bedömning endast i undantagsfall bli skattskyldiga till den finansiella verksamhetsskatten.
Enligt författningsförslagen[11] ska en fysisk person som är delägare i ett handelsbolag, om handelsbolaget begär det, lämna uppgifter avseende den finansiella verksamhetsskatten till handelsbolaget. Detta uppgiftslämnande, liksom fastställandet av handelsbolagets lönekostnader, skulle i praktiken vara komplicerat. Den fysiska personens lönekostnad beräknas utifrån dennes andel i handelsbolagets resultat och justeras därefter med de kostnader som finns på delägarnivå. Författningsförslaget förutsätter därför att utbytet av information sker i det närmaste simultant. Det kan också förekomma att den fysiska personens lönekostnader ändras i efterhand, exempelvis genom beslut av Skatteverket. Sådana ändringar i efterhand bör påverka handelsbolagets beskattningsunderlag för den finansiella verksamhetsskatten.
2.5.4 Lönekostnaderna för fåmansföretag
Med utredningens förslag skulle det bli ännu mer fördelaktigt för delägare i fåmansföretag som omsätter finansiella tjänster att ta ut utdelning från företaget i stället för ersättning i form av lön. Även om en del av utdelningen skulle beskattas i inkomstslaget tjänst skulle utdelningen inte beläggas med arbetsgivaravgifter och inte heller vara underlag för finansiell aktivitetsskatt. Om delägaren i stället tog ut lön skulle denna både beläggas med arbetsgivaravgifter och vara underlag för finansiell aktivitetsskatt
2.5.5 Effekter av mervärdesskattelagens undantag för interna tjänster
Enligt 3 kap. 23 a § ML undantas från skatteplikt omsättning av tjänster inom fristående grupper[12]. Undantaget villkoras bland annat med att medlemmarna i gruppen inte får bedriva verksamhet som i övrigt medför skattskyldighet, att tjänsterna är direkt nödvändiga för verksamheten, att de tillhandahålls till självkostnadspris och att undantaget inte får snedvrida konkurrensen. Undantaget har hittills tillämpats relativt sällan för finansiella företag, bland annat för att gruppregistrering till mervärdesskatt har framstått som ett mer förmånligt alternativ. Under senare år och särskilt efter EU-domstolens avgörande i Skandiamålet[13], har antalet frågor till Skatteverket som rör undantaget för interna tjänster ökat. Det är Skatteverkets intryck att undantaget för interna tjänster alltmer framstår som ett alternativ till gruppregistrering för företag inom den finansiella sektorn. Till skillnad från vad som är fallet vid gruppregistrering kan undantaget för interna tjänster tillämpas även på gränsöverskridande transaktioner[14].
Undantaget i ML har getts en utformning som inte helt överensstämmer med hur motsvarande undantag i mervärdesskattedirektivet är formulerat. Bestämmelsen är därför föremål för översyn[15]. För närvarande finns flera anhängiggjorda men ej avgjorda mål i EU-domstolen som rör tolkningen av den motsvarande bestämmelsen i mervärdesskattedirektivet.
Oberoende av översynen och oberoende av utgången i de aktuella målen i EU-domstolen innebär undantaget i 3 kap. 23 a § ML att finansiella företag i viss utsträckning kan utlokalisera tjänster inom en grupp av företag utan att behöva betala mervärdesskatt på tjänsterna. Lönekostnaderna hänförliga till de interna tjänsterna skulle då ligga hos det företag i gruppen som tillhandahåller de interna tjänsterna, medan det är mottagaren av de interna tjänsterna som omsätter de finansiella tjänster som grundar skattskyldighet till den finansiella verksamhetsskatten. I de fall som grupper av företag organiserar sin verksamhet så att undantaget i 3 kap. 23 a § ML blir tillämpligt kommer företagen samtidigt att minska sina beskattningsunderlag för den finansiella verksamhetsskatten. Detta är en effekt av att skatten beräknas på lönekostnaderna hos den som omsätter de finansiella tjänsterna. Ett sätt att undvika denna effekt vore att inkludera vissa lönekostnader hos den som omsätter de interna tjänsterna i det finansiella företagets lönekostnader. Det förutsätter dock att den som omsätter de interna tjänsterna har lönekostnader i Sverige. Det skulle emellertid också kunna innebära att den finansiella verksamhetsskatten blev mer komplicerad att tillämpa och därigenom svårare att kontrollera. Skatteverket anser att man vid en fortsatt beredning av förslaget borde utreda möjligheten att införa regler som innebär att beskattningen blir neutral mellan de företag som väljer att utnyttja möjligheten till gruppregistrering och de företag som väljer att organisera sin verksamhet så att undantaget från mervärdesskatt för interna tjänster blir tillämpligt[16].
2.5.6 Förenligheten med EU:s statsstödsregler
En av utgångspunkterna för utredningens arbete har varit att den skatt som föreslås ska vara förenlig med EU:s statsstödsregler. Skatteverket anser, som framgår ovan, att utredningens förslag måste arbetas om på flera viktiga punkter innan det kan läggas till grund för lagstiftning. Om det kan befaras att någon del av förslaget därefter skulle medföra att skatten inte är förenlig med EU:s statsstödsregler bör regeringen som ett led i en fortsatt beredning inleda en dialog med EU-kommissionen.
Förslagen i betänkandet skulle medföra initiala merkostnader för Skatteverket på sammanlagt 12,8 Mkr. Av dessa avser 8,6 Mkr kostnader för information och utbildning och 4,2 Mkr avser engångskostnader för systemanpassningar och blankettförändringar.
Förslaget skulle också medföra löpande kostnader för Skatteverket, främst för kontroll, utredningar och efterföljande processer. Skatteverket beräknar de löpande kostnaderna till 30,9 Mkr/år de första fem åren och därefter till 28,3 Mkr/år.
Noter
[1] En inlåsningseffekt uppkommer när en ej avdragsgill ingående skatt förs vidare i distributionskedjan som en del av priset på tjänsten. Kostnaden för den ej avdragsgilla ingående skatten kommer då att vara en del av beskattningsunderlaget för den mervärdesskatt som tas ut i senare led. Inlåsningseffekten kallas också för en kumulativ effekt eftersom den innebär att skatt tas ut på skatten.
[2] Se EU-domstolens dom i mål C-77/01, punkten 69.
[3] Se sidan 431 i betänkandet.
[4] Se exempelvis ställningstagandet Avdragsrätt för mervärdesskatt – fördelning efter skälig grund, dnr 131 446423-15/111, 2015-08-25.
[5] Sidorna 310-314
[6] Se exempelvis HFD 2014 ref. 18 om undanröjande av förhandsbesked om fördelningsgrund för ingående mervärdesskatt och HFD 2014 not. 85 om undanröjande av förhandsbesked avseende inkomstskatt.
[7] Ett av syftena med att finansiella tjänster undantas från mervärdesskatt är att lindra de svårigheter som är förenade med fastställandet av beskattningsunderlaget och den avdragsgilla mervärdesskatten, se EU-domstolens dom i mål C-455/05 punkten 24.
[8] 4 § i förlaget till lag om finansiell verksamhetsskatt.
[9] Sidorna 371-374.
[10] Se sidorna 316 och 329 i betänkandet
[11] Förslag till 34 kap. 5 a § SFL.
[12] Bestämmelsen har utformats med artikel 132.1 f i rådets direktiv 2006/112/EG om ett gemensamt system för mervärdesskatt (mervärdesskattedirektivet) som förebild.
[13] C-7/13.
[14] Se HFD 2014 ref. 10.
[15] Se kommittédirektiv Översyn av mervärdesskattelagstiftningen Dir 2016:58.
[16] Av betänkandet framgår att mervärdesskattegruppen och inte de enskilda gruppmedlemmarna ska omfattas av den föreslagna skatten.
Vill du lära dig mer om skatter och företagande? Ta då chansen och möt oss online på våra direktsända webbseminarier. Det är kostnadsfritt och du kan ställa frågor och få svar i en chatt.