Dnr. 1741-03/100

Sammanfattning

Vid beräkning av avsättningsbelopp vid garantierbjudande som kombineras med krav om köp ska en helhetsbedömning göras av avtalsvillkoren och dess ekonomiska konsekvenser. Avsättning får sedan göras för beräknad nettokostnad.

1. Bakgrund

Ett företag har fått klagomål på delar till en anläggning som de sålde för mer än 10 år sedan. Man gör därför ett "frivilligt" garantierbjudande innebärande att kunden får vissa nya delar "gratis" under förutsättning att vissa andra delar köps till normalpris. Kunden har att acceptera eller förkasta erbjudandet. Affären kommer i så fall att ske påföljande räkenskapsår.

2. Fråga

Kan företaget i bokslutet göra en avsättning för beräknade kostnader för gratisdelarna, utan att ta hänsyn till vinsten på delarna som kunden måste köpa?

3. Svar

Den första frågan som uppkommer är om och med vilket belopp en avsättning får göras enligt gällande redovisningsregler. Den fråga som därefter uppkommer är om den redovisningsmässiga avsättningen kan karaktäriseras som en sådan garantikostnad som kan inräknas i underlaget för det skattemässiga avdraget för framtida garantiutgifter vid tillämpning av schablonregeln i 16 kap. 4 § inkomstskattelagen.

Regler för avsättningar finns i 3 kap. 9 § årsredovisningslagen. Som avsättningar ska sådana förpliktelser redovisas som är hänförliga till räkenskapsåret eller tidigare räkenskapsår och som på balansdagen är säkra eller sannolika till sin förekomst men ovissa till belopp eller den tidpunkt som de ska infrias.

Redovisningsrådet har i RR 16 Avsättningar, ansvarsförbindelser och eventualtillgångar, mer detaljerat behandlat förutsättningarna för avsättningar. Enligt RR 16 punkt 14 ska en avsättning redovisas i balansräkningen när
a) ett företag har ett åtagande (legalt eller informellt) som en följd av en inträffad händelse,
b) det är troligt att ett utflöde av resurser krävs för att reglera åtagandet och
c) en tillförlitlig beräkning av beloppet kan göras.

Ett åtagande uppkommer enligt RR 16 punkt 14 som en följd av en inträffad händelse. Händelsen utgörs i det aktuella fallet av det eventuella avtalet mellan parterna. Detta innebär att en avsättning enbart kan göras om kunden accepterat erbjudandet före räkenskapsårets utgång. Eftersom den inträffade händelsen utgörs av avtalet ska alla avtalsvillkor sammanvägas vid bestämmandet av avsättningens storlek.

Enligt RR 16 punkterna 51-52 ska inte vinster vid förväntad försäljning av tillgångar beaktas, även om den förväntade avyttringen är nära förknippad med den händelse som ger upphov till avsättningen. I det aktuella fallet är det inte fråga om en förväntad avyttring utan om en avtalad avyttring. Med anledning härav är RR 16 punkterna 51-52 inte tillämpliga.

Med hänsyn till vad som ovan anförts kan företaget göra en avsättning för beräknade kostnader för gratisdelarna. Vid beräkningen av avsättningsbelopp måste emellertid hänsyn tas till vinsten på avtalad försäljning av delar. Företaget ska alltså göra en helhetsbedömning av avtalsvillkoren och dess ekonomiska konsekvenser. Avsättningen kommer därför enbart att omfatta den beräknade nettokostnad som uppkommer för företaget med anledning av avtalet.

I föregående stycke har den bedömningen gjorts att en avsättning ska ske i räkenskaperna för åtagandet. Därefter kvarstår frågan om den skatterättsliga bedömningen. Som framgår av 16 kap. 3-5 §§ IL avser skattereglerna avsättning för ”risker”, det vill säga ännu ej aktualiserade händelser (jfr. RÅ 1992 ref. 44). Vidare ska avsättningen grundas på lämnade garantiåtaganden.

Frågan är nu om företagets erbjudande ska anses omfattas av begreppet garantiåtagande. Ett garantiåtagande föreligger när det framgår av skriftligt avtal, av lagregler eller av frivilliga åtaganden enligt branschpraxis. Vad gäller frivilliga åtaganden enligt branschpraxis måste det klart framgå att ett garantiåtagande föreligger (se prop. 1973:207, s. 51). Ovan angivna förutsättningar torde knappast vara uppfyllda i förevarande fall med hänsyn till att företaget kunnat ställa motkrav. Med hänsyn härtill kan de skattemässiga reglerna inte tillämpas, varför enbart den förutnämnda avsättningen som ska ske enligt god redovisningssed får genomslag i beskattningen.