1. Bakgrund

I Riksskatteverkets (RSV) skrivelse, dnr 389-97/513, ”Skattemässiga konsekvenser av ny årsredovisningslagstiftning”, har i bilaga ”Metoder i nya årsredovisningslagen för beräkning av varulagrets anskaffningsvärde (4 kap. 11§)” redovisats RSV:s generella bedömning av de skatterättsliga reglerna avseende värdering av lager till genomsnittspriser. RSV:s ställningstagande innebar att till dess bestämmelsen i kommunalskattelagen (1928:370, KL) ändrades, skulle reglerna i årsredovisningslagen (1995:1554, ÅRL) kunna tillämpas även vid beskattningen.

2. Frågor

Bestämmelserna i KL har nu överflyttats till 17 kap. 2-3 §§ inkomstskattelagen (1999:1229, IL) utan någon ändring i sak. Fråga har uppkommit om RSV trots avsaknad av materiell ändring i skattelagstiftningen vidhåller sin uppfattning enligt skrivelsen. Gäller samma princip även för värdering av lager av värdepapper?

3. Svar

3.1 Generellt

I ovan nämnda skrivelse kom RSV fram till att KL:s regler inte uteslöt tillämpningen av genomsnittsmetoden vid lagervärdering.

I 17 kap. 3 § IL anges som enda metod att anskaffningsvärdet ska bestämmas enligt först-in-först-ut-metoden. Enligt 4 kap. 11 § ÅRL får anskaffningsvärdet beräknas enligt först-in-först-ut-metoden, enligt vägda genomsnittspriser eller enligt någon annan liknande princip. Sist-in-först-ut-metoden är uttryckligen förbjuden i lagen. I Redovisningsrådets rekommendation RR 2, Redovisning av varulager, anges att först-in-först-ut-metoden är huvudregeln. Då praktiska svårigheter föreligger att tillämpa först-in-först-ut-metoden kan, enligt rekommendationen, en vägd genomsnittsberäkning användas när denna ger en god approximation till först-in-först-ut-metoden.

I praktiken torde åtskillnaden mellan de skattemässiga och redovisningsmässiga reglerna inte vålla några större svårigheter. En riktig tillämpning av vägd genomsnittsberäkning ska i stort sett motsvara ”rätt” anskaffningsvärde enligt först- in-först-ut-metoden, varför detta får godkännas även skattemässigt. Innebörden i RSV:s skrivelse från 1997 gäller därför fortfarande. Har ett företag sin lagerredovisning däremot så upplagd, att uppgifter finns både om faktiska anskaffningsvärden och vägda genomsnittspriser, har företaget enligt RSV ingen valmöjlighet utan måste såväl i redovisningen som vid beskattningen ta upp lagret till anskaffningsvärdet enligt först-in-först-ut-metoden.

I sammanhanget kan nämnas att RSV i en hemställan till Finansdepartementet 2002-02-25 avseende sambandet mellan redovisning och beskattning, föreslagit att genomsnittsmetoden uttryckligen ska få tillämpas även vid beskattningen.

3.2 Värdepapper

I 4 kap. ÅRL behandlas inte specifikt värdepapper. Inte heller skattelagstiftningen (17 kap. IL) upptar speciella regler för värdering av värdepapper med det undantaget att 97 procentsregeln inte är tillämplig. Redovisningsrådets rekommendation RR 2, Redovisning av varulager, och Bokföringsnämndens allmänna råd BFNAR 2000:3, Redovisning av varulager, behandlar inte heller specifikt värdering av värdepapper. I FAR:s rekommendation nr 12, Redovisning av aktier och andelar, p.1a, anges däremot att under vissa förutsättningar genomsnittsmetoden får tillämpas vid värdering av värdepapper som utgör omsättningstillgångar. Rekommendationen får anses ge uttryck för god redovisningssed. RSV anser därför att genomsnittsmetoden vid beräkning av anskaffningsvärde för värdepapper som utgör omsättningstillgång får godtas även vid beskattningen.