Sammanfattning

Ränteinkomster på förskott från kunder inräknas inte i uppdragsinkomsten på entreprenaden enligt RR 10 Entreprenader och liknande uppdrag. Enligt IAS 23 Borrowing Costs och RR-utkast Lånekostnader ska dock sådana ränteintäkter reducera aktiverade räntekostnader. Detta innebär att eventuella finansiella överskott enligt god redovisningssed ska periodiseras som finansiella intäkter enligt RR 11 Intäkter. Huruvida kravet på rättvisande bild i 2 kap. 3 § ÅRL kan medföra en annan redovisning får bedömas i det enskilda fallet.

1. Bakgrund

Ett bolag utför ett omfattande anläggningsprojekt som sträcker sig över flera år. Bolaget har i samband med kontraktsskrivningen istället för ett högre pris valt att erhålla ett betydande förskott som genererar finansiella intäkter.

Bolaget tillämpar delvinstavräkning med successiv vinstavräkning per faktureringsdatum. Till den i projektet framtagna vinsten 30 mkr har bolaget gjort tillägg för årets räntenetto på förskottet 35 mkr samt gjort avdrag för en särskild riskreservering med 63 mkr. Årets resultat har därigenom påverkats med 2 mkr.

Reserveringen för risk motiveras med att projektet blivit allvarligt försenat och att leverans inte kan ske enligt avtal. Enligt bolaget var projektet mycket riskfyllt och det totala utfallet kunde inte bedömas. På grund härav var det inte försvarligt att redovisa någon högre nettovinst på projektet.

2. Fråga

Är det förenligt med god redovisningssed att göra en riskreservering även motsvarande den del av genererade intäkter som avser finansiella intäkter på förskottsbetalningen?

3. Svar

De frågeställningar som uppkommer får bedömas mot bakgrund av följande redovisningsrekommendationer: RR 10 Entreprenader och liknande uppdrag, RR 11 Intäkter samt IAS 23 Borrowing Costs och RR-utkast om Lånekostnader.

Av uppgifterna i frågan framgår att utfallet av projektet ännu inte kan bedömas. Enligt RR 10 punkt 32 gäller att när utfallet av ett uppdrag inte kan beräknas på ett tillförlitligt sätt ska intäktsredovisning endast ske med belopp som motsvarar de uppkomna uppdragsutgifter som sannolikt kommer att ersättas av beställaren. Uppdragsutgifterna redovisas då som kostnad i den period då de uppkommer.

Bolaget har dock tillämpat successiv vinstavräkning. Den ställda frågan behandlas mot bakgrund härav.

En avsättning ska göras om förutsättningarna i 3 kap. 9 § ÅRL är uppfyllda (jfr. även RR 16 Avsättningar). Hur intäkterna av näringsverksamhet är sammansatta saknar betydelse.

Av förutsättningarna framgår att bolaget gjort ett slags sammantagen resultatberäkning av bruttovinst, räntenetto och riskreserveringar. Det som frågan avser är om detta kan göras och om så inte är fallet, vilken resultateffekt som uppkommer.

Ränteinkomster ingår inte i den uppräkning som lämnas i RR 10 punkt 11 över uppdragsinkomster. Ersättning i form av ränta intäktsredovisas enligt RR 11 Intäkter punkt 29-31 så att en jämn avkastning erhålles under tiden. Dock finns i IAS 23 Borrowing Costs punkt 15 och RR-utkast om Lånekostnader punkt 15 vissa bestämmelser om ränteintäkter i det fall redovisning sker enligt tillåten alternativ princip (lånekostnader aktiveras). I detta fall ska de aktiverade lånekostnaderna reduceras med finansiella intäkter som erhållits på medel som speciellt upplånats för projektet. Redovisningen i det fall att ränteintäkterna överstiger räntekostnaderna behandlas inte i IAS 23. Detta får enligt referensgruppen anses innebära att sådana ränteinkomster enligt god redovisningssed ska periodiseras som finansiella intäkter enligt RR 11 punkt 30. Huruvida en annan redovisning är möjlig enligt kravet på rättvisande bild i 2 kap. 3 § ÅRL får bedömas i det enskilda fallet.

Begreppet riskreserveringar förekommer inte i RR 10. Om vinstprognosen ändras under projektets gång på grund av att uppdragsutgifterna kan beräknas öka ska detta avspeglas i de projektkalkyler som ligger till grund för vinstavräkningen. Om riskreserveringar ändå görs separat får dessa bedömas utifrån samma verifieringskrav som gäller avseende den ursprungliga projektkalkylen.

I det aktuella fallet innebär detta att enbart bruttovinst och riskreserveringen hänförs till projektet. En bedömning får härefter göras om förlust kan befaras för projektet.

En befarad förlust på ett uppdrag ska omgående redovisas som kostnad i sin helhet i enlighet med RR 10 punkt 36.

Vid beräkning av befarad förlust måste en sammanvägning göras av alla komponenter som påverkar ett projekt, eftersom endast verklig befarad förlust får dras av. Exempelvis måste hänsyn tas till framtida ränteintäkter och framtida räntekostnader om denna inte ingår i projektkalkylen. Detta kan i det aktuella fallet medföra att årets resultat kan komma att påverkas.