Arkiv för Rättslig vägledning

Fråga om matchningsprincipen

Ett svenskt bolag (A) som tillverkar och försäljer kabel för tele- och kraftnät samt nätmaterial har ingått ett avtal med ett utländskt bolag (B). Enligt licensavtalet skall B erhålla know-how, teknisk assistans och rätt att producera och sälja viss kabel. För detta erhåller A dels ersättning med ett klumpbelopp på 4 Mkr och dels ersättning med 2,5 % på B:s nettoförsäljningspris av försåld kabel.

Ersättningen om totalt 4 Mkr utgår med 1/3 vid följande tillfällen

1) Undertecknandet av avtalet
2) Leverans av specificerad teknisk dokumentation
3) Start av kommersiell produktion eller efter fyra år från det att avtalet undertecknats.

Projektet har hos A bokförts på ett eget konto (konto 3874). Detta konto visar ett debetsaldo, d.v.s. en nettokostnad  på 816 tkr vid årets slut  efter det att den första betalningen på ca 1,3 Mkr intäktsbokförts. Hittills har endast det första villkoret uppfyllts.

I efterhand har komplettering av förutsättningarna i det omfrågade fallet skett med kopior (anonymiserade) av artiklarna III- IX i licensavtalet. Nedan redovisas i korthet innehållet i de artiklar som är av intresse.

Av artikel III i licensavtalet, Technology Transfer, Technical Assistance and Training,  framgår att teknologiöverföring i form av teknisk dokumentation, liksom information, rådgivning och upplärning, skall överföras på B på motsvarande sätt som skett till företag i andra länder.

Den tekniska Upplärningen (training) innefattar dels viss fri utbildning av B:s personal hos A och dels besök viss tid av A:s experter hos B. Ersättning till A för detta täcks av det belopp om 4 mkr som stipulerats i artikel 8.1. Alla resekostnader och uppehållskostnader betalas av B.

Artikel IV reglerar Know-how for Production. Den omfattar teknisk dokumentation om den licenserade produkten, om tillverkningsprocesser- och metoder och slutligen dokument om inköp av lämpligt råmaterial och tillverkningsutrustning. Kostnaden för teknisk dokumentation täcks av det belopp 4 mkr som stipulerats i artikel 8.1.

Artikel V reglerar Use of Know-how. Enligt artikeln får B
- rätt och licens till att tillverka produkten inom visst område
- rätt att sälja produkten och modifieringar till denna inom visst område
- rätten och licensen är exklusiv inom visst område så länge avtalet gäller och så länge som A kvarstår som aktieägare i B.

I artikeln finns också bestämmelser om kontakter med underleverantörer, rätt att använda A:s varumärken etc.

I artikel VIII avtalas om Know-how Fee and Royalty. I ersättning för Know- How enligt artikel V erhåller A ett engångsbelopp på 4 MSEK, vilken skall betalas med 1/3 vid de tidpunkter som angetts ovan. Som ersättning för de tjänster som angetts ovan i artikel III skall B betala royalty med 2,5 % på nettoförsäljningspriset av försåld kabel.
 

Kan matchningsprincipen, innebärande att kostnader skall matchas ihop med de intäkter till vilka de hör, tillämpas i detta fall? Upparbetade kostnader bör ju föreligga vid räkenskapsårets utgång trots att de ännu inte kommit bolaget till del.
 

Några särskilda regler för beskattning eller redovisning av licensinkomster finns varken i KL eller i bokföringslagen (BFL). Det förhållandet att KL saknar särskilda regler innebär att beskattning sker enligt 24 § i KL, d.v.s. i enlighet med bokföringsmässiga grunder och god redovisningssed.

Avgörande för den redovisningsmässiga behandlingen blir då grundläggande principer för intäktsredovisning. BFL utgår från realisationsprincipen och försiktighetsprincipen. Realisationsprincipen innebär att intäkter normalt skall redovisas först när varor försålts (levererats) eller när tjänster utförts (fullgjorts). I undantagsfall kan dock intäktsredovisning ske tidigare eftersom omsättningstillgångar enligt 14 § fjärde stycket BFL under vissa förutsättningar får tas upp över anskaffningsvärdet.

Några svenska redovisningsrekommendationer avseende tidpunkten för intäktsredovisning finns inte, däremot finns IASCs internationella redovisningsrekommendation IAS 18, Revenue Recognition (Redovisning av intäkter), som kan lämna viss ledning. Enligt IAS 18 punkt 29 gäller allmänt för räntor, royalty och utdelning att dessa ska redovisas som inkomst när det (a) är sannolikt att företaget kommer att erhålla de ekonomiska fördelar som är förenade med transaktionen och (b) intäktsbeloppet kan mätas på ett tillförlitligt sätt. Om dessa förutsättningar är uppfyllda skall enligt punkt 30 (b) royalty redovisas enligt bokföringsmässiga grunder med vad som är upplupet enligt villkoren i tillämpligt avtal.

Som framgått av förutsättningarna är det i avtalet fråga om två olika slags ersättningar. Dels utgår en ersättning på 4 mkr för själva försäljningsrättigheterna och tekniköverföringen och dels utgår royalty med 2,5 % på B:s försäljning (beräknad på visst sätt) när produktionen kommit igång.

A erhåller enligt artikel 8.1. ett klumpbelopp (lumpsum) på 4 mkr för överlåtelse av rättigheter enligt artikel V, ett belopp som betalas vid tre olika tillfällen enligt en betalningsplan. Utöver engångsersättningen enligt ovan erhåller A enligt artikel 8.2. royalty med 2,5 % av B:s försäljning. Denna ersättning skall täcka den teknologiöverföring, upplärning etc. som avtalats i artikel III.

Formuleringarna i artikel 8.1 och 8.2 är något oprecisa. Som framgått av redovisningen ovan av avtalsinnehållet ska dels upplärningskostnaderna enligt artikel III och dels den tekniska dokumentationen enligt artikel IV täckas av ersättningen på 4 mkr enligt artikel 8.1.

Ersättningen på 4 mkr ovan har karaktär av ett fastpriskontrakt. Enligt redovisningsreglerna (se specialmotiveringen till 14 § BFL i prop. 1975:104) sker vinstavräkning på sådana kontrakt normalt när arbetet slutförts. Fram till dess aktiveras nedlagda kostnader på uppdraget. Den bokföringsmässiga redovisningen är således intäktsorienterad, vilket innebär att man först fastställer vilka intäkter som hör till perioden och därefter från dessa avräknar de kostnader som åtgått för att förtjäna dem. Synsättet betecknas också som matchning av intäkter och kostnader.

Enligt ovannämnda principer och i frågan givna förutsättningar skall A aktivera sammanlagt 2 116 (816 + 1 300) tkr. Erhållen delbetalning på 1 300 tkr skall skuldföras.