Dnr. 3058-03/100

Sammanfattning

Skattemässigt kan omdisponering i efterhand av lämnad utdelning till koncernbidrag godtas under förutsättning att förmögenhetsöverföring visats ha skett mellan berörda bolag under aktuellt räkenskapsår/beskattningsår. I det aktuella fallet har kapitalöverföringarna skett i form av utdelningar i flera led samt driftsbidrag, och förutsättningar för omdisponering av dessa betalningsströmmar till koncernbidrag föreligger inte.

1. Bakgrund

Inom en kommunägd koncern har det uppmärksammats att gjorda dispositioner för räkenskapsåren 1 och 2 inte varit skattemässigt optimala. Ett kommunalt bolag har lämnat utdelning till sitt moderbolag, som i sin tur vidareutdelat en del av erhållen utdelning till kommunen. Kommunen har därefter lämnat ett driftsbidrag till ett annat dotterbolag i koncernen.

2. Fråga

Kan de belopp som lämnats i utdelning från dotterbolaget till moderbolaget med skatterättslig verkan omrubriceras till koncernbidrag vid taxeringarna år 2 och 3? I redovisningen kommer de belopp som tidigare i dotterbolaget redovisats som skatt att redovisas som överavskrivning.

Kan de belopp som lämnats i utdelning från moderbolaget till kommunen och som sedan kommunen lämnat i driftsbidrag till det andra dotterbolaget, med skatterättslig verkan omrubriceras till koncernbidrag mellan moderbolaget och det sistnämnda dotterbolaget vid taxeringarna år 2
och 3?

3. Svar

3.1 Allmänt om avdragsrätt för lämnat koncernbidrag

Redovisningsmässigt finns ett uttalande från Redovisningsrådets akutgrupp, URA 7 Koncernbidrag och aktieägartillskott, enligt vilka sådana kapitalöverföringar ska bokföras enligt sin ekonomiska innebörd. Ett koncernbidrag kan därför, utifrån de förutsättningar under vilket det lämnas, antingen jämställas med utdelning eller med aktieägartillskott.

Skattemässigt är dock avdrag för koncernbidrag inte i sig en fråga om god redovisningssed eller hur bidraget rubricerats i bokslutet. Avgörande för den skattemässiga bedömningen är, bortsett från de kvalitativa reglerna, om en reell förmögenhetsöverföring har skett. Frågan är när denna förmögenhetsöverföring ska ha skett för att få beaktas ett visst beskattningsår.

Riksskatteverket (RSV) har utvecklat sin syn på detta i promemorian 2002-12-10 ”Ändring i efterhand av redovisat resultat av näringsverksamhet vid taxeringen” (dnr. 10086-02/100). Enligt RSV:s uppfattning ska förmögenhetsöverföringen ha skett senast när bokslutet har fastställts. Några retroaktiva ändringar efter denna tidpunkt är inte möjliga.

3.2 Bedömning

Enligt 9 kap. 7 § aktiebolagslagen fattas beslut om vinstutdelning först sedan balansräkningen har fastställts. Eftersom det enligt RSV:s uppfattning är så att förmögenhetsöverföringen måste ha skett innan balansräkningen fastställs innebär det att förmögenhetsöverföringen måste finnas i den fastställda balansräkningen för att omdisponering till koncernbidrag ska kunna ske skattemässigt. Så kan vara fallet om bolaget bokfört den utdelning som är hänförlig till räkenskapsåret som skuld avseende förväntad utdelning.

Ingår inte förmögenhetsöverföringen i form av utdelning i den fastställda balansräkningen för dotterbolaget, vilket den enligt lämnade förutsättningar inte gör, medför detta att förmögenhetsöverföringen har skett det räkenskapsår under vilket utdelningen har beslutats.

Att justeringar sker mellan skattekostnader och överavskrivningar för att åstadkomma oförändrat eget kapital har ingen relevans för frågan om avdrag för koncernbidrag. Det kan dock påpekas att ”överavskrivning” inte kan göras med retroaktiv verkan om räkenskapsenlig avskrivning tillämpas eftersom retroaktiva ändringar av bokslut inte godtas enligt RSV:s syn i den ovannämnda skrivelsen. Tillämpas restvärdeavskrivning kan ändring yrkas inom den femåriga omprövningsperioden.

I det aktuella fallet har förmögenhetsöverföringen inte skett under räkenskapsår 1 eftersom den inte ingår i den på bolagsstämman år 2 fastställda årsredovisningen. För detta belopp kan därför skattemässigt avdrag som koncernbidrag yrkas först avseende räkenskapsår 2.

Någon förmögenhetsöverföring från moderbolaget till det andra dotterbolaget har inte skett. Bidraget till dotterbolaget kommer från kommunen. Visserligen har moderbolaget lämnat utdelning till kommunen och kommunen lämnat bidrag till dotterbolaget, men att retroaktivt byta ut parterna i förmögenhetsöverföringen kan inte godtas eftersom det inte motsvarar det ursprungliga verkliga förhållandet.

Mellan moderbolaget och dotterbolaget finns således för räkenskapsåren 1 och 2 inte några förmögenhetsöverföringar som kan omdisponeras till koncernbidrag.