På skatteverket.se använder vi kakor (cookies) för att webbplatsen ska fungera på ett bra sätt för dig. Genom att surfa vidare godkänner du att vi använder kakor. Vad är kakor?

Logotyp, till startsidan

Arkiv för Rättslig vägledning


Skatteverkets yttranden

Promemorian Vissa skattefrågor inför budgetpropositionen för 2014 (Fi2013/1535)

Datum: 2013-05-06

Dnr/målnr/löpnr:

131 257056-13/112

Finansdepartementet
103 33 Stockholm​

1 Sammanfattning

Skatteverket tillstyrker följande förslag.

– Skattefri förmån i form av utbildning eller annan åtgärd vid personalavveckling.

– Obligatorisk skattskyldighet för upplåtelse till mobiloperatörer av plats på mast.

– Uthyrning som avser stadigvarande bostad.

– Retroaktivt avdrag efter ett uppförandeskede.

– Definition av begreppet skattepliktig för första gången inom fordonsbeskattningen.

Skatteverket tillstyrker följande förslag men har dock synpunkter på dess utformning.

– Kapitalandelskrav för lönebaserat utrymme. Skatteverket föreslår att lönebaserat utrymme bara får beräknas om företaget är ett fåmansföretag enligt huvuddefinitionen i 56 kap. 2 § 1 inkomstskattelagen (1999:1229), nedan IL. Dessutom bör kretsen av delägare som får utnyttja ett lönebaserat utrymme begränsas ytterligare.

– Ett höjt löneuttagskrav. Skatteverket föreslår att tillägget beräknas på löneunderlag som har fördelats på samtliga andelar som ägs av en närståendekrets.

– En definition av dotterföretag. Skatteverket efterfrågar förtydligande att vid indirekt ägande ska även det mellanliggande företaget vara ett dotterföretag. Verket anser att det vore önskvärt att motivet till bestämmelsen att handelsbolag ska vara helägt inom en koncern utvecklas.

Skatteverket avstyrker följande förslag.

– Ett tak för storleken på det lönebaserade utrymmet.

– Att den tillfälliga reduktionsregeln (61 kap. 8 a § andra stycket IL) för vissa el- och gasbilar förlängs.

– Slopande av ansöknings- och anmälningsförfarandet vid frivillig skattskyldighet för upplåtelse av fastighet.

– Differentiering av energiskatten på blyfri flygbensin baserad på användningsändamål.

Avslutningsvis vill Skatteverket framföra följande.

– Skatteverket har inga synpunkter på en höjd räntefördelningsränta. Verket ifrågasätter dock varför den höjda räntefördelningen ska tillämpas först ett år senare än förslagen avseende 3:12-reglerna

– Skatteverket har inga erinringar mot förslaget om inskränkt skattskyldighet för vissa stiftelser.

– Skatteverket motsätter sig inte förslaget om höjt lönebaserat utrymme. Skatteverket ifrågasätter om inte den överkompensation som föreligger enligt nuvarande regler för delägare i stora fåmansföretag i viss mån kommer att överföras till delägare i mindre fåmansföretag. Verket konstaterar även att förslaget medför att förenklingsregeln kommer att användas i något mindre utsträckning.

– Skatteverket vidhåller att det borde införas regler om obligatorisk skattskyldighet för korttidsupplåtelse av konferenslokaler i konferensanläggning.

– Skatteverket påtalar uppskattad kostnad för verket med anledning av ändringar i den s.k. löneunderlagsregeln i 3:12-reglerna och i reglerna för enskilda näringsidkare, ändrade regler om frivillig skattskyldighet för uthyrning av verksamhetslokaler och förslaget om sänkt energiskatt för blyfri bensin.

2 Synpunkter på författningsförslagen

Skatteverkets synpunkter följer i allt väsentligt avsnittsindelningen i promemorian.

2.1 Inkomstskatteändringar för att underlätta omställning på arbetsmarknaden (avsnitt 3)

Skatteverket har inga erinringar mot förslaget om inskränkt skattskyldighet för vissa stiftelser (avsnitt 3.2).

Skatteverket tillstyrker förslaget om skattefri förmån i form av utbildning eller annan åtgärd vid personalutveckling (avsnitt 3.3).

2.2 Ändringar i den s.k. löneunderlagsregeln i 3:12-reglerna och i reglerna för enskilda näringsidkare (avsnitt 4)

2.2.1 Gällande rätt (avsnitt 4.1)

På sidan 33 i promemorian benämns en delägare som är verksam i betydande omfattning i fåmansföretaget som ”aktiv”. Det är ett begrepp som inte återfinns i 3:12-reglerna men väl när det gäller enskilda näringsidkare. Det kan finnas en risk för sammanblandning av begreppen ”verksam i betydande omfattning” och ”aktiv”. Att begreppen inte har samma innebörd framgår t.ex. av Högsta förvaltningsdomstolens dom den 14 mars 2013, mål nr 2518-12. I målet ansågs andelarna i ett fastighetsförvaltande fåmansföretag vara kvalificerade pga. en arbetsinsats om ca 200 timmar per år. Motsvarande verksamhet i en enskild näringsverksamhet torde inte betraktas som en aktiv näringsverksamhet. I en sådan verksamhet krävs det normalt en tredjedels årsarbetstid, ca 550 timmar, för att betraktas som aktiv. Förslagsvis kan begreppet ”aktiv” bytas mot ”verksam”. begreppet ”verksam” placeras lämpligen inom parentes efter ”betydande omfattning”. I så fall behövs ”aktive/aktiva” bytas ut mot ”verksamme/verksamma” längre ned i texten. Motsvarande korrigering behöver då också göras på s. 36 rad 10.

2.2.2 Kapitalandelskrav för lönebaserat utrymme (avsnitt 4.3)

Skatteverket tillstyrker ett kapitalandelskrav. Verket anser dock att ytterligare begränsning av möjligheten att tillämpa löneunderlagsregeln bör göras.

Löneunderlagsreglerna infördes år 1994 (prop. 1993/94:234). Bakom bestämmelserna om löneunderlag ligger flera sammanbundna motiv. Av förarbetena framgår att motiven bl.a. är dels att underlätta för företagaren att omsätta sitt entreprenörskap i praktisk verksamhet och dels att uppmuntra fåmansföretagens efterfrågan på arbetskraft. Det konstaterades att ökad sysselsättning, särskilt i små företag, är förknippad med risker.  

I samband med införandet av det tidigare lättnadsbeloppet år 1996 (prop. 1996/97:45) höjdes det lönebaserade utrymmet. Då gällande löneunderlagsregel innehöll en begränsning som innebar att de första tio basbeloppen inte fick räknas med. Regeringen beslutade att behålla begränsningen så att den av utredningen föreslagna höjningen kunde koncentreras till expanderande företag. År 2006 slopades avdraget på tio inkomstbasbelopp (prop. 2006/07:1). Skälet var att göra löneunderlagsregeln mer förmånlig för framför allt de mindre företagen i syfte att stimulera till nyanställningar.  

Av nämnda förarbeten kan således utläsas att syftet med löneunderlagsregeln framför allt var att underlätta entreprenörskap och att stimulera de små företagens efterfrågan på arbetskraft. De företag som då torde ha åsyftats är främst företag som omfattas av huvuddefinitionen av fåmansföretag i 56 kap. 2 § 1 IL.

Den föreslagna begränsningen för delägare som äger en mindre kapitalandel att tillämpa löneunderlagsregeln kan kringgås genom omstruktureringar. Till exempel kan ett företag med 38 delägare delas upp i två företag med 19 delägare i vartdera företaget.

Enligt Skatteverkets mening är det av vikt att regelsystemets legitimitet och funktion upprätthålls. Den möjlighet som löneunderlagsregeln medför för anställda i vissa företag att omvandla förvärvsinkomst till lågt beskattad utdelning genom delägarskap bör begränsas. De skäl som anförs i promemorian gäller även företag med 20 eller färre verksamma delägare och ett stort antal anställda. Visserligen är det totala löneunderlaget lägre i ett mindre företag än de företag som främst avses i promemorian. För den enskilde delägaren i ett företag med 20 eller färre delägare kan skatteeffekten vara densamma som för delägare i ett större företag. Även i de mindre företagen kan det således vara förmånligt för en anställd att träda in som delägare och erhålla ersättning för nedlagt arbete i form av utdelning.

Enligt Skatteverkets uppfattning finns det därför skäl att begränsa löneunderlagsregelns tillämpning ytterligare för att legitimiteten i 3:12-reglerna inte ska undergrävas. Skatteverket anser att huvuddefinitionen av fåmansföretag i 56 kap. 2 § 1 IL bör ligga till grund för att bestämma hur många delägare som ska få använda löneunderlagsregeln. Verket föreslår därför att enbart delägare i företag där fyra eller färre delägare äger andelar som motsvarar mer än 50 procent av rösterna i företaget ska få beräkna lönebaserat utrymme. Förslaget i promemorian på ägande av minst fem procent av kapitalet i företaget bör höjas till tio procent för att ytterligare begränsa antalet delägare som är berättigade till löneunderlag.

57 kap. 19 § första stycket IL skulle inledningsvis kunna ha följande lydelse.

Lönebaserat utrymme ska beräknas bara om

1.      företaget är ett fåmansföretag enligt 56 kap. 2 § 1,

2.      andelsägaren äger andelar i företaget som motsvarar minst tio procent av kapitalet i företaget, och

3.      andelsägaren …

Punkt 3 motsvarar punkten 2 i det förslag som läggs fram i promemorian.

2.2.3 Höjt löneuttagskrav (avsnitt 4.4)

Skatteverket tillstyrker att löneuttagskravet höjs. Verket har dock följande förslag.

Enligt Skatteverkets uppfattning bör tillägget beräknas på löneunderlag som har fördelats på samtliga andelar som ägs av en närståendekrets. I annat fall är det alltför lätt att t.ex. dela upp ett innehav mellan två makar för att få ett lägre löneuttagskrav.

Vid bestämmande om ett företag är ett fåmansföretag ses personer inom en närståendekrets som en delägare, 56 kap. 5 § IL. Närstående personers utdelning respektive kapitalvinst på andelar i ett företag beaktas vid tillämpning av takreglerna i 57 kap. 20 a och 22 §§ IL.

Skatteverkets förslag medför därför också ett mer konsekvent beaktande av en närståendekrets´ andelsinnehav vid tillämpning av bestämmelserna i 56 och 57 kap. IL. 

57 kap. 19 § andra stycket IL kan då vad avser en närståendekrets´ ersättningar från företaget ha följande lydelse.

Om andelsägaren ingår i en sådan närståendekrets som avses i 56 kap. 5 §, ska tillägget enligt första stycket 2 beräknas på den del av löneunderlaget som har fördelats på samtliga andelar i företaget som ägs av personer i närståendekretsen.

2.2.4 Definition av dotterföretag (avsnitt 4.5)

I promemorian föreslås att vid beräkning av löneunderlaget ska med dotterföretag avses ett företag i vilket moderföretaget, direkt eller indirekt, äger mer än 50 procent av kapitalet i företaget.

Skatteverket tillstyrker förslaget som medför en förenkling. Verket får dock påtala vissa oklarheter.

Förslaget innebär ett avsteg från koncerndefinitionen i bl.a. 1 kap. 11 § aktiebolagslagen (2005:551), förkortad ABL. Genom förslaget införs en särskild definition av vad som avses med moderföretag och dotterföretag vid tillämpning av bestämmelserna om löneunderlag i 57 kap. IL. Enligt Skatteverkets uppfattning bör principen i 1 kap. 11 § andra stycket ABL vid gemensamt ägande av ett företag inom en koncern vara tillämplig. Enligt Skatteverkets mening bör även det mellanliggande företaget vid indirekt ägande vara ett dotterföretag. Verket antar att nämnda princip även gäller vid tillämpning av den föreslagna bestämmelsen. Då det indirekta ägandet inte kommenteras i annat avseende än i exempel 3 vore det önskvärt med ett förtydligande för att motverka osäkerhet om vad som gäller (jfr Skatteverkets skrivelse 2009-11-27, dnr 131 817523-09/111).

Skatteverket välkomnar också att ett handelsbolag måste vara helägt inom en koncern. Förslaget medför en betydande förenkling eftersom det är oklart vad som gäller i fall då ett handelsbolag ägs av flera personer. Av HFD 2012 not. 37 framgår att en ägarandel inte utan vidare kan härledas ur storleken av förekommande kapitalinsatser. Det krävs inte att kapital tillförs bolaget. Det torde räcka med att bolagsmännen kommit överens om vilka insatser som ska gälla. Det är således lätt att förändra insatserna för att fördela löneunderlag mellan bolagsmännen. Den föreslagna regeln kommer att motverka sådan skatteplanering.

Förslaget har dock inte närmare motiverats i promemorian. Det vore önskvärt att motivet till regleringen anges för att öka förståelsen.

2.2.5 Tak för storleken på det lönebaserade utrymmet (avsnitt 4.6)

Skatteverket avstyrker förslaget till införande av en takregel.

Det lönebaserade utrymmet föreslås begränsat till 50 gånger den egna kontanta ersättningen från företaget.

Lönebaserat utrymme får bara beräknas om andelsägaren eller någon närstående tagit ut lön uppgående till visst belopp. Om andelsägarens del av löneunderlaget överstiger 100 IBB ska löneuttagskravet öka med ett tillägg på tio procent. Ingår andelsägaren i en närståendekrets så ska tillägget beräknas på den del av löneunderlaget som har fördelats på den i närståendekretsen som äger flest andelar i företaget. När det gäller kravet på löneuttag så beaktas således närståendekretsen.

Ett beaktande av närstående vid bestämmande av löneuttagskravet bör ha en motsvarighet vid bestämmande av tak för storleken på det lönebaserade utrymmet. I annat fall föreligger en inkonsekvens. Taket bör således beräknas på den sammanlagda kontanta ersättningen som personer inom närståendekretsen fått från företaget eller dess dotterföretag.

En sådan beräkning medför dock att taket måste fördelas mellan personerna inom närståendekretsen. En sådan fördelningsregel medför en ytterligare komplikation.

Med hänsyn till det anförda och till en förenkling av föreslagna regelförändringar anser Skatteverket sammantaget att den föreslagna takregeln inte bör införas.

2.2.6 Höjt lönebaserat utrymme (avsnitt 4.7)

Skatteverket motsätter sig inte förslaget om höjt lönebaserat utrymme.

Förslaget medför i och för sig en viss förenkling. Enligt verkets uppfattning kan det ifrågasättas om inte den överkompensation som anses föreligga enligt nuvarande regler för delägare i stora företag med många anställda i viss mån överförs till delägare i mindre företag. Möjligheten för delägare i mindre företag att omvandla förvärvsinkomst till kapitalinkomst ökar i inte oväsentlig omfattning.

Det kan även konstateras att förslaget medför att en enmansföretagare som tar ut nio inkomstbasbelopp i lön inte kommer att använda förenklingsregeln utan kommer att gå över till huvudregeln eftersom den genererar ett högre gränsbelopp. Ett av motiven till förenklingsregeln är att denna ska förenkla för de företagare som har litet kapital och få eller inga anställda. Förslaget motverkar syftet att fler företagare ska kunna använda sig av förenklingsregeln.

2.2.7 Höjd räntefördelning (avsnitt 4.8)

Skatteverket har inga synpunkter på den föreslagna höjningen av räntefördelningsräntan.

Om höjningen införs kan det ifrågasättas varför den föreslagna höjningen ska tillämpas först på beskattningsår som börjar efter den 31 december 2014. Förändringarna vad avser 3:12-reglerna avses att bli tillämpliga på beskattningsår som börjar efter den 31 december 2013. Någon motivering till fördröjningen avseende höjd räntefördelning lämnas inte i promemorian.

2.3 Nedsatt förmånsvärde för vissa miljöanpassade förmånsbilar (avsnitt 5)

Skatteverket avstyrker förslaget att den tillfälliga reduktionsregeln (61 kap. 8 a § andra stycket IL) för vissa el- och gasbilar förlängs, eftersom kontantlön inte bör diskrimineras jämfört med en motsvarande skattesubventionerad förmån. Eftersom hantering och redovisning av förmåner dessutom medför administrativa kostnader för arbetsgivarna talar även förenklingsskäl för att minska förekomsten av skattesubventionerade förmåner. 

2.4 Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av verksamhetslokaler (avsnitt 6)

2.4.1 Förslaget om slopande av ansöknings- och anmälningsförfarandet vid frivillig skattskyldighet för upplåtelse av fastighet (avsnitt 6.4)

Reglerna om frivillig skattskyldighet för upplåtelse av fastighet är komplicerade och orsakar administrativt merarbete för såväl företagen som Skatteverket. Det är därför angeläget att förenkla förfarandet. Skatteverket anser att en obligatorisk skattskyldighet skulle innebära betydande förenklingar. I promemorian föreslås att ansöknings- och anmälningsförfarandet slopas i de flesta fall samtidigt som övriga regler för frivillig skattskyldighet i princip behålls oförändrade. Det förekommer idag att företag tar ut mervärdesskatt på uthyrning av verksamhetslokaler utan att ansöka om frivillig skattskyldighet. Den mervärdesskatt som tas ut är då inte korrekt och både hyresvärden och hyresgästen kan bli skyldiga att rätta sina mervärdesskatteredovisningar i efterhand. Förslaget om ett slopat ansökningsförfarande innebär att det inte längre skulle behövas sådana rättelser i de fall förutsättningarna för frivillig skattskyldighet är uppfyllda. Detta är positivt både för företagen och för Skatteverket.

Det ansökningsförfarande som finns idag medför att Skatteverket har möjlighet att kontrollera att förutsättningarna är uppfyllda innan företagen börjar tillämpa frivillig skattskyldighet och kan lämna information om reglerna. Ett slopat ansökningsförfarande kan medföra att hyresvärdar omedvetet går in i ett system med frivillig skattskyldighet utan att känna till det komplicerade regelverket. Det finns då en stor risk för andra oavsiktliga fel. Problemet som promemorian försöker åtgärda hade dock även kunnat åtgärdas genom att exempelvis införa en möjlighet att få frivillig skattskyldighet för förfluten tid i vissa fall, om det föreligger särskilda skäl.

Skatteverket är positivt till att ansökningsförfarandet för frivillig skattskyldighet under ett uppförandeskede föreslås vara kvar. Förslaget påverkar dock minskningen av den administrativa bördan för företagen. I Förstudie om förenkling av den frivilliga skattskyldigheten för mervärdesskatt vid uthyrning av verksamhetslokaler (dnr 131 314941-12/113) har Skatteverket gjort en beräkning av hur mycket de administrativa kostnaderna skulle minska för företagen om ansöknings- och anmälningsförfarandet togs bort. I beräkningen utgick verket från att ansöknings- och anmälningsförfarandet slopas i sin helhet, det vill säga ingen hänsyn har tagits till att ansökan under uppförandeskede skulle finnas kvar. Med anledning av detta gör verket en justering av beräkningen

Skatteverket handlägger årligen ca 1 000 ansökningar avseende frivillig skattskyldighet under uppförandeskede. Utifrån Tillväxtverkets mätningar av företagens administrativa kostnader tar en ansökan om frivillig skattskyldighet sex minuter att fylla i och utförs av personal med en timlön på 266 kr (mätningarna är gjorda år 2009). Ifyllandet av dessa ansökningar skulle således kosta företagen ca 26 000 kr. Vid ansökning om frivillig skattskyldighet under uppförandeskede räcker det dock inte att enbart ansökningsblanketten fylls i utan det ställs i normalfallet krav på att den sökande även kommer in med andra handlingar för att visa att förutsättningarna för frivillig skattskyldighet under uppförandeskede är uppfyllda. Exempelvis kan den sökande behöva visa att den byggnad som uppförs ska användas för uthyrning till hyresgäster som ska bedriva mervärdesskattepliktig verksamhet i lokalerna genom att komma in med kopia på bygglov, ritningar och ingångna hyresavtal eller korrespondens med presumtiva hyresgäster. De inkomna ansökningarna behöver ofta kompletteras. För Skatteverket tar en ansökan under uppförandeskede uppskattningsvis i snitt fem timmar att handlägga. Om man gör antagandet att den tid som företagen behöver för att lämna in en fullständig ansökan om frivillig skattskyldighet under uppförandeskede uppgår till samma tid som Skatteverket lägger ner, uppgår den tid som företagen lägger ned på denna typ av ansökningar till totalt 5 000 timmar vilket motsvarar en kostnad om ca 1,4 miljoner kr (för personal med en timlön på 266 kr år 2009 omräknat till dagens penningvärde). Den förenklingsvinst som företagen skulle göra ska således justeras till 8,6 miljoner kronor. De nya kostnader som skulle uppkomma för företagen genom att Skatteverket skulle behöva göra flera kontroller av att reglerna tillämpas korrekt och genom att oavsiktliga fel skulle få rättas i fler fall än i dagsläget förändras inte utan uppskattas som i förstudien till 7 miljoner kronor. Nettovinsten för företagen uppskattas således till 1,6 miljoner kronor.

Enligt Skatteverkets uppfattning är det tveksamt om förslaget i övrigt kommer att innebära en stor förenkling för företagen. För att uppnå en verklig förenkling i ett system som bygger på frivillig skattskyldighet utan ansöknings- och anmälningsförfarande krävs det även andra förenklingar av regelverket.

Förslaget innehåller inte några förenklingar av de materiella reglerna om frivillig skattskyldighet och jämkning. Det finns därför en risk att minskningen i företagens administrativa börda överskattas.  Företagen måste även med ett slopat ansökningsförfarande känna till det komplicerade regelverket och ha samma dokumentation som underlag som idag i sin redovisning. Det innebär att exempelvis en fastighetsägare fortfarande måste känna till och ha underlag som visar

–      att hyresgästen bedriver verksamhet som medför skattskyldighet i verksamhetslokalen och om vidareuthyrning sker att hyresgästen är frivilligt skattskyldig för denna uthyrning,

–      att hyresgästen stadigvarande använder verksamhetslokalen i denna verksamhet,

–      att uthyrningen avser en avgränsad yta,

–      att hyresgästen inte använder verksamhetslokalen tillsammans med någon annan och

–      vilka ytor i fastigheten som omfattas av frivillig skattskyldighet för att bl.a. kunna beräkna avdragsrätten för ingående skatt.

Den största skillnaden i administrativt hänseende blir således att företagen inte längre behöver fylla i och skicka uppgifterna i en ansökan eller anmälan till Skatteverket. En fördel med besluten om frivillig skattskyldighet är dock att de tydliggör den frivilliga skattskyldighetens omfattning och kan utgöra underlag för fördelning av ingående skatt mellan lokaler som omfattas respektive inte omfattas av frivillig skattskyldighet.

Ett slopat ansöknings- och anmälningsförfarande bör medföra att det behövs fler kontroller från Skatteverket. Det kan i sin tur medföra att den administrativa bördan för företagen ökar. Mycket talar för att granskningen blir mer omfattande och komplicerad än i dag. Vid exempelvis uthyrning i flera led behöver också hyresgästerna, och eventuellt också deras hyresgäster, granskas för att kunna avgöra om det föreligger förutsättningar för frivillig skattskyldighet.  I dag framgår det av Skatteverkets register om hyresgästerna medgetts frivillig skattskyldighet för vidareuthyrningen. Enligt verkets uppfattning kan det bli svårare både för företagen och för Skatteverket att fastställa skattskyldighetens och avdragsrättens omfattning vid en viss tidpunkt. En sådan granskning har tidigare haft sin utgångspunkt i uppgifter som lämnats i ansökan och beslut om frivillig skattskyldighet. Att anmälningsförfarandet slopas när den frivilliga skattskyldigheten upphör eller fastigheter överlåts minskar dessutom Skatteverkets möjligheter att kontrollera att de komplicerade reglerna för jämkning av ingående skatt tillämpas på ett korrekt sätt.

Sammanfattningsvis anser Skatteverket att förslaget har vissa fördelar men också en del negativa effekter. Skatteverket ser att de negativa effekterna väger över. Verket avstyrker därför förslaget. Verket anser att den bästa lösningen är obligatorisk skattskyldighet för lokaluthyrning. I andra hand anser verket att en lösning som möjliggör beslut om skattskyldighet för förfluten tid i vissa fall bör införas. Ansöknings – och anmälningsförfarandet bör slopas endast om de materiella reglerna samtidigt förenklas.

För det fall förändringarna ändå genomförs vill Skatteverket påtala följande.

En hyresvärd blir enligt förslaget frivilligt skattskyldig genom att ange utgående skatt i en faktura för uthyrningen. Skatteverket tolkar den föreslagna regeln i 9 kap. 1 § mervärdesskattelagen (1994:200), nedan ML, på så sätt att fakturan måste uppfylla samtliga krav i 11 kap. 8 § ML för att frivillig skattskyldighet ska uppkomma (jfr. författningskommentaren till bestämmelsen). Om fakturan inte uppfyller kraven har frivillig skattskyldighet och avdragsrätt för ingående skatt aldrig uppkommit för hyresvärden. Den mervärdesskatt som tas ut är då inte korrekt vilket innebär att både hyresvärden och hyresgästen kan bli skyldiga att rätta sina redovisningar i efterhand. Det problem som det slopade ansökningsförfarandet främst syftar till att lösa kan alltså uppkomma även om de nya reglerna införs. Skatteverket anser att det bör förtydligas i författningskommentaren hur bestämmelsen ska förstås i detta avseende.

I promemorian föreslås att den frivilliga skattskyldigheten ska upphöra när fastigheten överlåts. Däremot ska en skattskyldig köpare fortfarande överta säljarens rättigheter och skyldigheter att jämka tidigare gjorda avdrag för ingående skatt. Detta gäller även om köparen blir skattskyldig först vid tillträdet. Om köparen inte är skattskyldig vid överlåtelsen och inte heller blir skattskyldig vid tillträdet är säljaren skyldig att fullgöra eventuell jämkningsskyldighet med anledning av överlåtelsen. Eftersom den frivilliga skattskyldigheten inte längre går över på köparen blir det svårt för säljaren att avgöra om han blir jämkningsskyldig i de fall köparen inte redan är skattskyldig för någon annan verksamhet. Om köparen av någon anledning inte blir skattskyldig fr.o.m. tillträdet genom att ange utgående skatt i fakturan för den första hyresperioden kan säljaren bli skyldig att jämka tidigare gjorda avdrag för ingående skatt med anledning av överlåtelsen. Detta kan innebära en betydande ekonomisk risk för säljaren.

2.4.2 Uthyrning som avser stadigvarande bostad (avsnitt 6.4.6)

Skatteverket tillstyrker förslaget.

Det grundläggande syftet med regelverket om frivillig skattskyldighet är att kumulativa effekter ska undanröjas. Det bör därför inte vara möjligt att bli frivilligt skattskyldig när uthyrningen i något led avser stadigvarande bostad i den mening som förstås i 8 kap. 9 § ML. Avdragsförbudet medför att fastighetsägaren inte har avdragsrätt för ingående skatt i sådana fall.

2.4.3 Särskilda frågor om skattskyldighet vid uthyrning av fastighet (avsnitt 6.4.7)

Skatteverket tillstyrket förslaget om obligatorisk skattskyldighet för upplåtelse till mobiloperatör av plats på mast. Detta förslag innebär en betydande förenkling såväl för branschen som för Skatteverket.

Skatteverket har 2006-04-18 hemställt att korrtidsupplåtelse av lokal i konferensanläggning inte ska vara undantaget från skatteplikt. Härefter har dåvarande Regeringsrätten i ett förhandsbeskedsärende (RÅ 2007 ref 33) uttalat att tillhandahållandet av ett konferensarrangemang, där det utöver lokalen ingick ett antal kringtjänster, skulle anses vara skattepliktigt. I avgörandet bedömdes således lokalupplåtelsen som underordnad en huvudsaklig skattepliktig tjänst.

En bedömning enlig principerna om huvudsaklighet och delning är ofta svår och beror på omständigheterna i det enskilda fallet, framför allt i vilken omfattning kringtjänster ingår i tillhandahållandet. Skatteverket vidhåller därför att en obligatorisk skattskyldighet enligt förslaget i verkets hemställan skulle förenkla tillämpningen.

2.4.4 Retroaktivt avdrag efter ett uppförandeskede (avsnitt 6.4.8)

Skatteverket tillstyrker förslaget.

Enligt Skatteverkets uppfattning är det positivt att det införs en möjlighet för en fastighetsägare som är frivilligt skattskyldig under uppförandet att göra s.k. retroaktivt avdrag för ingående skatt på förvärv av investeringsvaror som gjorts före skattskyldighetens inträde. Det innebär också att fastighetsägaren kan avvakta något med att ansöka om frivillig skattskyldighet under uppförandeskedet utan att riskera att avdragsrätten måste utnyttjas genom jämkning. Att ansökan lämnas i ett senare skede bör också underlätta Skatteverkets bedömning av om det föreligger förutsättningar att bevilja frivillig skattskyldighet under uppförandeskedet.

2.5 Definition av begreppet skattepliktig för första gången inom fordonsbeskattningen (avsnitt 7)

Skatteverket tillstyrker förslaget.

2.6 Sänkt energiskatt för blyfri flygbensin (avsnitt 8)

I promemorian föreslås att blyfri flygbensin som används för drift av luftfartyg ska omfattas av en lägre energiskattesats än blyfri flygbensin som används för annat ändamål. Av andra bestämmelser i lagen om skatt på energi framgår att flygbensin som förbrukas i luftfartyg när detta inte används för privat ändamål omfattas av hel skattebefrielse. Den föreslagna differentieringen av energiskatten på blyfri flygbensin baserad på användningsändamål innebär att det införs en begränsad skattebefrielse för blyfri flygbensin som används i luftfartyg när detta används för privat ändamål. Detta är inte förenligt med bestämmelserna i energiskattedirektivet (2003/96/EG). En differentiering av energiskatten baserad på användningsändamål innebär också en ökad administrativ börda för den skattskyldige i och med att denne då måste försäkra sig om att han vet för vilket ändamål den aktuella flygbensinen kommer att användas. En sådan differentiering innebär även kontrollsvårigheter för Skatteverket.

Skatteverket avstyrker därför ett införande av differentierade skattesatser på blyfri flygbensin baserade på användningsändamål.

Om en differentiering baserad på användningsändamål ändå införs anser Skatteverket att det i den kommande propositionen bör klargöras vem som är skattskyldig i olika situationer när skatt redovisats enligt den lägre skattesatsen trots att den blyfria flygbensinen inte använts för drift av luftfartyg.

3 Konsekvenser för Skatteverket

3.1 Ändringar i den s.k. löneunderlagsregeln i 3:12-reglerna och i reglerna för enskilda näringsidkare (avsnitt 4)

Konsekvenserna av förslagen är att Skatteverket måste ändra blanketter, broschyrer och i IT-systemen. Dessutom behöver information på Skatteverkets webbplats ändras. Utöver detta tillkommer kostnader för ett ökat antal inkommande telefonsamtal och e-postfrågor till Skatteverket samt tillkommande utbildningskostnader för Skatteverkets anställda. Totalt beräknas kostnaden för de föreslagna ändringarna i 3:12 reglerna till 300 000 kr.

3.2 Frivillig skattskyldighet vid uthyrning av verksamhetslokaler (avsnitt 6)

Skatteverkets administrativa kostnader för hanteringen av ansökningar och anmälningar uppskattades i den tidigare nämnda förstudien till 19 miljoner kronor. Detta belopp måste minskas med de kostnader som Skatteverket har för att handlägga ansökningar avseende frivillig skattskyldighet under uppförandeskede. Som ovan framgått handlägger Skatteverket ca 1 000 ansökningar avseende frivillig skattskyldighet under uppförandeskede årligen. De kostnader Skatteverket skulle ha kvar för handläggning av ansökningar avseende frivillig skattskyldighet beräknas uppgå till 2,4 miljoner kronor. Skatteverkets minskade kostnader för handläggning av ansökningar och anmälningar avseende frivillig skattskyldighet uppskattas till 16,6 miljoner kronor. De kostnader som Skatteverket skulle ha för ökade kontroller uppskattades i förstudien till 12 miljoner kronor. Dessa kostnader kvarstår även om ansökningsförfarandet vid uppförandeskede behålls och nettoeffekten för Skatteverket skulle således bli totala minskade kostnader om 4,6 miljoner kronor.

Om förslaget genomförs innebär det stora förändringar gällandet förfarandet avseende frivillig skattskyldighet vid lokaluthyrning och Skatteverket skulle därmed behöva se över allt material avseende frivillig skattskyldighet. Detta skulle innebära kostnader för omarbetning av befintlig utbildning, broschyr, arbetsbeskrivning, rättsliga ställningstaganden, utskick av information till företag och ändring av information på Skatteverkets webbplats. Dessa kostnader beräknas totalt uppgå till 700 000 kr.

3.3 Sänkt energiskatt för blyfri flygbensin (avsnitt 8)

Skatteverket beräknar att förslaget om differentiering av energiskatten på flygbensin medför kostnader av engångskaraktär om 100 000 kr för nyhetsinformation till berörda företag, intern information inom Skatteverket, förändringar av information på webben samt ändring av information i deklarationsblanketter för skatt på bensin. Enligt Skatteverkets bedömning medför de föreslagna ändringarna inte något behov av särredovisning av blyfri flygbensin i bensindeklarationerna.

Skatteverket bedömer att förslaget medför engångskostnader om 150 000 kr för ändringar avseende hanteringen av återbetalningsansökningar för skatt på flygbensin. Dessa kostnader avser systemutveckling, ändring av e-tjänst samt extern information.

Skatteverket avstyrker ett införande av en differentiering av energiskatten på blyfri flygbensin baserad på användningsändamål. Om detta ändå införs beräknar Skatteverket att kostnaderna för kontroll ökar med 300 000 kr per år.