Skatteverkets yttranden
Remiss av två rapporter, dels förslag till kvotpliktsystem för biodrivmedel dels förslag till implementering av hållbarhetskriterier för biodrivmedel och andra flytande biobränslen (Er beteckning N2008/6718/E och N2009/7508E)
Datum: 2009-12-21
Dnr/målnr/löpnr:
131 757960-09/112
Näringsdepartementet
Energienheten
103 33 Stockholm
Skatteverket har inget att erinra mot att ett kvotpliktsystem för biodrivmedel införs.
Bestämmelserna i rapporten om kvotpliktsystem hänvisar i vissa avseenden felaktigt till skattelagstiftningen, vilket medför att det blir oklart om användningsändamålet har betydelse för kvotplikten. Skatteverket har även vissa synpunkter avseende lagtextens utformning samt avseende möjligheten att använda beskattningsuppgifter som underlag för beräkning av kvotplikten.
Skattebefrielse för biobränslen baserade på endast vissa föreslagna råvaror bör enligt Skatteverket inte införas.
Skatteverket avstyrker att verket ska få ansvar för bedömning av om hållbarhetskriterierna för biodrivmedel och andra flytande biobränslen är uppfyllda, då detta bedöms ligga helt utanför Skatteverkets nuvarande kompetensområde.
Skatteverket har i övrigt synpunkter på kopplingen mellan hållbarhetskriterierna och skattelagstiftningen.
I vissa av de föreslagna bestämmelserna hänvisas till bestämmelser i lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE). Lagtexten i nu aktuellt förslag bör justeras i vissa delar med anledning av ändringar i LSE (prop. 2009/10:40).
I de föreslagna definitionerna av motorbensin och dieselbränsle hänvisas bl.a. till att produkterna inte ska ha försetts med sådana märk- och färgämnen som avses i 2 kap. 1 § 3 a LSE. Bestämmelsen i LSE avser en skattemässig märkning av bl.a. eldningsolja, dieselbrännolja och fotogen som inte ska förse motor på motordrivet fordon eller vissa båtar med bränsle. Mot bakgrund av detta kan man få uppfattningen att det endast är den mängd som används som drivmedel som ska utgöra underlag för kvotplikten. Någon sådan skattemässig märkning är dock inte aktuell för bensin. Det finns således avseende bensin inte någon skattemässig märkning som kan utgöra grund för att skilja på användning som drivmedel och annan användning.
I det fortsatta lagstiftningsarbetet bör det klargöras om användningsändamålet har betydelse för kvotplikten.
Skatteverket anser att underlaget för beräkning av kvotpliktens omfattning inte definieras tillräckligt tydligt i förslaget. Det beror bl.a. på att beskrivningen av på vilket sätt beskattningsuppgifter kan utgöra underlag för beräkningen inte är helt korrekt. Begreppet tillhandahållit i egenskap av används t.ex. inte i LSE och definieras inte heller i förslaget.
Av rapporten framgår vidare att kvotpliktigt drivmedel ska utgöras av drivmedel för vilket skattskyldighet inträtt enligt LSE. Avsikten är att alla överlåtelser från den kvotpliktige samt den kvotpliktiges egenförbrukning ska omfattas. Skatteverket vill här peka på att en ev. överlåtelse inte har någon betydelse för skattskyldighetens inträde vare sig för en godkänd upplagshavare eller för en registrerad eller oregistrerad varumottagare.
Ovanstående iakttagelser bör beaktas i det fortsatta lagstiftningsarbetet.
Energimyndigheten föreslår att regeringen ansöker hos EU om godkännande av skattebefrielse för de biodrivmedel som produceras av vissa angivna råvaror. En skattebefrielse för biobränslen baserade på endast de föreslagna råvarorna skulle innebära att samma typ av bränsle, t.ex. etanol, beskattades olika beroende på vilken råvara som den är framställd av. Detta skulle medföra kontrollproblem för Skatteverket. Skatteverket anser därför att en beskattningsbestämmelse med sådan innebörd inte bör införas.
Med den föreslagna formuleringen av skatteavdragsbestämmelserna i 7 kap. 3 och 4 §§ LSE läggs ansvaret på Skatteverket att göra den faktiska bedömningen av om visst bränsle uppfyller hållbarhetskriterierna. Av rapporten framgår emellertid att det är ett beslut från hållbarhetskriteriemyndigheten om att hållbarhetskriterierna är uppfyllda, som ska vara en förutsättning för skatteavdrag enligt de aktuella bestämmelserna.
Skatteverket instämmer i Energimyndighetens uppfattning att en (1) tillsynsmyndighet ska vara ansvarig för att besluta om huruvida hållbarhetskriterierna är uppfyllda eller inte. Det är fråga om ytterst komplexa frågeställningar som ligger helt utanför Skatteverkets nuvarande kompetensområde och Skatteverket avstyrker därför att bestämmelser införs som innebär att Skatteverket får ansvar för bedömning av om hållbarhetskriterierna som sådana är uppfyllda.
Energimyndigheten konstaterar i sin rapport att det föreligger en bristande tidsmässig koppling mellan bestämmelserna i hållbarhetskriterielagen och skattelagstiftningen.
Skatteverket uppfattar rapporten såsom att verket av praktiska skäl ska avvakta med sin skattekontroll till dess att hållbarhetskriteriemyndigheten fattat beslut om huruvida bränslet uppfyller hållbarhetskriterierna eller inte. Skatteverket anser att det av Energimyndigheten föreslagna praktiska förfarandet är olämpligt. Skatteverket anser dessutom att de nuvarande bestämmelserna i skattebetalningslagen (1997:483) om omprövning är olämpliga att tillämpa på föreslaget sätt. En särskild lagreglering är enligt Skatteverkets uppfattning nödvändig för att ett preliminärt avdragsförfarande överhuvudtaget ska kunna tillämpas på ett rättssäkert sätt.
En lösning liknande den som är aktuell i 11 kap. 5, 9, 11 a -11 c §§ LSE avseende skattebefrielse för el kan övervägas även avseende skattebefrielse för nu aktuella bränslen. Skattebefrielse enligt de nämnda bestämmelserna i LSE är beroende av att förbrukaren godkänts av Energimyndigheten att delta i ett program för energieffektivisering enligt lagen (2004:1196) om program för energieffektivisering.
Skatteverket anser att det är väsentligt att skattebefrielsebestämmelserna samordnas tidsmässigt med det som utgör en förutsättning för skattebefrielsen. Det bör också framgå av lagtexten vad som ska gälla avseende skattebefrielsen i de fall hållbarhetskriteriemyndighetens beslut överklagas eller i de fall då bränslet inte rapporterats till hållbarhetskriteriemyndigheten.
Energimyndigheten föreslår att ett massbalanssystem ska användas för att säkerställa att kriterierna är uppfyllda, men att detta inte behöver vara utformat så att det finns en fysisk koppling mellan en viss bränslemängd och dess hållbarhetsegenskaper. Det är inte helt tydligt hur det är tänkt att massbalanssystemet ska fungera, men lagtextförslaget tycks inte vara helt i överensstämmelse med de kommentarer som görs i rapporten.
Skatteverket uppfattar att förslaget till massbalanssystem innebär att det kommer att vara vanligt förekommande att hållbarhetskriteriemyndighetens beslut inte kommer att kunna hänföras till en bestämd fysiskt avgränsad mängd bränsle. Med den föreslagna formuleringen av 7 kap. 3 och 4 §§ LSE torde detta i många fall medföra att den skattskyldige inte kan medges avdrag, då denne inte kan styrka att den aktuella bränslemängden uppfyller hållbarhetskriterierna.
Om den aktuella skattebefrielsen inte ska vara kopplad till den bestämda fysiskt avgränsade mängd bränsle för vilken skattskyldighet har inträtt för den skattskyldige anser Skatteverket att det är nödvändigt med en komplettering av de föreslagna skattebefrielsebestämmelserna i LSE. Se även Energi-marknadsinspektionens rapport Underlättande av samdistribution av biogas i naturgasnätet (2008:102961) avseende den skattemässiga problematik som kan uppstå vid samdistribution av flera produkter i samma system.
De aktörer som Energimyndigheten föreslår som rapporteringsskyldiga avseende uppfyllande av hållbarhetskriterierna torde i många fall vara andra aktörer än dem som är skattskyldiga för det aktuella bränslet och som ska kunna styrka att hållbarhetskriterierna är uppfyllda.
Den föreslagna lydelsen av 3 kap. 3 § i hållbarhetskriterielagen skulle kunna uppfattas som att en rapporteringsskyldig leverantör ska rapportera allt bränsle denne levererat eller använt, dvs. även sådant bränsle som levererats till en yrkesmässig användare som själv är skyldig att rapportera den mängd denne använt. I sådana fall kommer samma bränsle att rapporteras två gånger.
Om det endast är den yrkesmässige användaren som ska rapportera den bränslemängd användaren mottagit kan en skattskyldig leverantör bli beroende av att någon i ett senare led förser leverantören med de underlag denne behöver för att styrka sin rätt till skatteavdrag. Det är även oklart om bedömningen av om hållbarhetskriterierna är uppfyllda påverkas av om användaren blandar det mottagna bränslet.
Skatteverket anser att ovanstående oklarheter bör redas ut. Ovan nämnda situationer medför dessutom kontrollsvårigheter för Skatteverket vid bedömningen av om rätt till skatteavdrag enligt den föreslagna lydelsen av 7 kap. 3 och 4 §§ LSE föreligger. Skatteverket anser att det är angeläget att rapporteringsskyldigheten knyts till de skattskyldiga aktörer som ska kunna styrka att de bränslen för vilka skatteavdrag yrkas uppfyller hållbarhetskriterierna.
Skatteverket anser att en bestämmelse om skattskyldighet bör införas i LSE avseende de fall där hållbarhetskriteriemyndigheten ändrar ett beslut på grund av felaktig rapportering av den rapporteringsskyldige.
Energimyndigheten uppger i sin rapport att Skatteverket beretts möjlighet att lämna synpunkter på myndighetens implementeringsförslag. Skatteverket vill påtala att det rapportutkast verket fått del av dels inte omfattade något lagtextförslag med kommentarer dels var av betydligt mindre omfattning än den nu remitterade rapporten.
Skatteverket uppskattar att de löpande kostnaderna för det uppgiftslämnande som kvotpliktsystemet bedöms innebära kan komma att uppgå till 50 000 - 100 000 kr per år.
Beträffande implementeringen av hållbarhetskriterierna avstyrker Skatteverket den föreslagna ordningen för skattebefrielse, med Skatteverket som den myndighet som bedömer om hållbarhetskriterierna är uppfyllda, då den inte är möjlig att genomföra. Med anledning av detta har Skatteverket inte gjort någon kostnadsberäkning, utan får återkomma när ett nytt lagtextförslag föreligger avseende förutsättningarna för skattebefrielsen.
Beslut i detta ärende har fattats av undertecknad tillförordnad överdirektör. Vid den slutliga handläggningen har i övrigt närvarat rättschefen Andersson, sektionschefen Mårtensson samt rättsliga experten Hejenstedt, föredragande.
Energienheten
103 33 Stockholm
Skatteverkets yttrande begränsas till synpunkter avseende de delar av förslagen som har anknytning till skatteområdet.
1 Sammanfattning
Kvotpliktsystem för biodrivmedel
Skatteverket har inget att erinra mot att ett kvotpliktsystem för biodrivmedel införs.
Bestämmelserna i rapporten om kvotpliktsystem hänvisar i vissa avseenden felaktigt till skattelagstiftningen, vilket medför att det blir oklart om användningsändamålet har betydelse för kvotplikten. Skatteverket har även vissa synpunkter avseende lagtextens utformning samt avseende möjligheten att använda beskattningsuppgifter som underlag för beräkning av kvotplikten.
Skattebefrielse för biobränslen baserade på endast vissa föreslagna råvaror bör enligt Skatteverket inte införas.
Hållbarhetskriterier för biodrivmedel och andra flytande biobränslen
Skatteverket avstyrker att verket ska få ansvar för bedömning av om hållbarhetskriterierna för biodrivmedel och andra flytande biobränslen är uppfyllda, då detta bedöms ligga helt utanför Skatteverkets nuvarande kompetensområde.
Skatteverket har i övrigt synpunkter på kopplingen mellan hållbarhetskriterierna och skattelagstiftningen.
2 Förslag till kvotpliktsystem för biodrivmedel
2.1 Föreslagna ändringar i LSE
I vissa av de föreslagna bestämmelserna hänvisas till bestämmelser i lagen (1994:1776) om skatt på energi (LSE). Lagtexten i nu aktuellt förslag bör justeras i vissa delar med anledning av ändringar i LSE (prop. 2009/10:40).
2.2 Användningsändamålets betydelse för kvotplikten
I de föreslagna definitionerna av motorbensin och dieselbränsle hänvisas bl.a. till att produkterna inte ska ha försetts med sådana märk- och färgämnen som avses i 2 kap. 1 § 3 a LSE. Bestämmelsen i LSE avser en skattemässig märkning av bl.a. eldningsolja, dieselbrännolja och fotogen som inte ska förse motor på motordrivet fordon eller vissa båtar med bränsle. Mot bakgrund av detta kan man få uppfattningen att det endast är den mängd som används som drivmedel som ska utgöra underlag för kvotplikten. Någon sådan skattemässig märkning är dock inte aktuell för bensin. Det finns således avseende bensin inte någon skattemässig märkning som kan utgöra grund för att skilja på användning som drivmedel och annan användning.
I det fortsatta lagstiftningsarbetet bör det klargöras om användningsändamålet har betydelse för kvotplikten.
2.3 Underlag för beräkning av kvotpliktens omfattning
Skatteverket anser att underlaget för beräkning av kvotpliktens omfattning inte definieras tillräckligt tydligt i förslaget. Det beror bl.a. på att beskrivningen av på vilket sätt beskattningsuppgifter kan utgöra underlag för beräkningen inte är helt korrekt. Begreppet tillhandahållit i egenskap av används t.ex. inte i LSE och definieras inte heller i förslaget.
Av rapporten framgår vidare att kvotpliktigt drivmedel ska utgöras av drivmedel för vilket skattskyldighet inträtt enligt LSE. Avsikten är att alla överlåtelser från den kvotpliktige samt den kvotpliktiges egenförbrukning ska omfattas. Skatteverket vill här peka på att en ev. överlåtelse inte har någon betydelse för skattskyldighetens inträde vare sig för en godkänd upplagshavare eller för en registrerad eller oregistrerad varumottagare.
Ovanstående iakttagelser bör beaktas i det fortsatta lagstiftningsarbetet.
2.4 Skattebefrielse för vissa biodrivmedel
Energimyndigheten föreslår att regeringen ansöker hos EU om godkännande av skattebefrielse för de biodrivmedel som produceras av vissa angivna råvaror. En skattebefrielse för biobränslen baserade på endast de föreslagna råvarorna skulle innebära att samma typ av bränsle, t.ex. etanol, beskattades olika beroende på vilken råvara som den är framställd av. Detta skulle medföra kontrollproblem för Skatteverket. Skatteverket anser därför att en beskattningsbestämmelse med sådan innebörd inte bör införas.
3 Förslag till implementering av hållbarhetskriterier för biodrivmedel och andra flytande biobränslen
3.1 Vem som ska bedöma om hållbarhetskriterierna är uppfyllda
Med den föreslagna formuleringen av skatteavdragsbestämmelserna i 7 kap. 3 och 4 §§ LSE läggs ansvaret på Skatteverket att göra den faktiska bedömningen av om visst bränsle uppfyller hållbarhetskriterierna. Av rapporten framgår emellertid att det är ett beslut från hållbarhetskriteriemyndigheten om att hållbarhetskriterierna är uppfyllda, som ska vara en förutsättning för skatteavdrag enligt de aktuella bestämmelserna.
Skatteverket instämmer i Energimyndighetens uppfattning att en (1) tillsynsmyndighet ska vara ansvarig för att besluta om huruvida hållbarhetskriterierna är uppfyllda eller inte. Det är fråga om ytterst komplexa frågeställningar som ligger helt utanför Skatteverkets nuvarande kompetensområde och Skatteverket avstyrker därför att bestämmelser införs som innebär att Skatteverket får ansvar för bedömning av om hållbarhetskriterierna som sådana är uppfyllda.
3.2 Tidsmässig koppling mellan hållbarhetskriterielagen och skattelagstiftningen
Energimyndigheten konstaterar i sin rapport att det föreligger en bristande tidsmässig koppling mellan bestämmelserna i hållbarhetskriterielagen och skattelagstiftningen.
Skatteverket uppfattar rapporten såsom att verket av praktiska skäl ska avvakta med sin skattekontroll till dess att hållbarhetskriteriemyndigheten fattat beslut om huruvida bränslet uppfyller hållbarhetskriterierna eller inte. Skatteverket anser att det av Energimyndigheten föreslagna praktiska förfarandet är olämpligt. Skatteverket anser dessutom att de nuvarande bestämmelserna i skattebetalningslagen (1997:483) om omprövning är olämpliga att tillämpa på föreslaget sätt. En särskild lagreglering är enligt Skatteverkets uppfattning nödvändig för att ett preliminärt avdragsförfarande överhuvudtaget ska kunna tillämpas på ett rättssäkert sätt.
En lösning liknande den som är aktuell i 11 kap. 5, 9, 11 a -11 c §§ LSE avseende skattebefrielse för el kan övervägas även avseende skattebefrielse för nu aktuella bränslen. Skattebefrielse enligt de nämnda bestämmelserna i LSE är beroende av att förbrukaren godkänts av Energimyndigheten att delta i ett program för energieffektivisering enligt lagen (2004:1196) om program för energieffektivisering.
Skatteverket anser att det är väsentligt att skattebefrielsebestämmelserna samordnas tidsmässigt med det som utgör en förutsättning för skattebefrielsen. Det bör också framgå av lagtexten vad som ska gälla avseende skattebefrielsen i de fall hållbarhetskriteriemyndighetens beslut överklagas eller i de fall då bränslet inte rapporterats till hållbarhetskriteriemyndigheten.
3.3 Fysisk koppling mellan hållbarhetskriterielagen och skattelagstiftningen
Energimyndigheten föreslår att ett massbalanssystem ska användas för att säkerställa att kriterierna är uppfyllda, men att detta inte behöver vara utformat så att det finns en fysisk koppling mellan en viss bränslemängd och dess hållbarhetsegenskaper. Det är inte helt tydligt hur det är tänkt att massbalanssystemet ska fungera, men lagtextförslaget tycks inte vara helt i överensstämmelse med de kommentarer som görs i rapporten.
Skatteverket uppfattar att förslaget till massbalanssystem innebär att det kommer att vara vanligt förekommande att hållbarhetskriteriemyndighetens beslut inte kommer att kunna hänföras till en bestämd fysiskt avgränsad mängd bränsle. Med den föreslagna formuleringen av 7 kap. 3 och 4 §§ LSE torde detta i många fall medföra att den skattskyldige inte kan medges avdrag, då denne inte kan styrka att den aktuella bränslemängden uppfyller hållbarhetskriterierna.
Om den aktuella skattebefrielsen inte ska vara kopplad till den bestämda fysiskt avgränsade mängd bränsle för vilken skattskyldighet har inträtt för den skattskyldige anser Skatteverket att det är nödvändigt med en komplettering av de föreslagna skattebefrielsebestämmelserna i LSE. Se även Energi-marknadsinspektionens rapport Underlättande av samdistribution av biogas i naturgasnätet (2008:102961) avseende den skattemässiga problematik som kan uppstå vid samdistribution av flera produkter i samma system.
3.4 Kopplingen mellan rapporteringsskyldiga och skattskyldiga med avdragsrätt
De aktörer som Energimyndigheten föreslår som rapporteringsskyldiga avseende uppfyllande av hållbarhetskriterierna torde i många fall vara andra aktörer än dem som är skattskyldiga för det aktuella bränslet och som ska kunna styrka att hållbarhetskriterierna är uppfyllda.
Den föreslagna lydelsen av 3 kap. 3 § i hållbarhetskriterielagen skulle kunna uppfattas som att en rapporteringsskyldig leverantör ska rapportera allt bränsle denne levererat eller använt, dvs. även sådant bränsle som levererats till en yrkesmässig användare som själv är skyldig att rapportera den mängd denne använt. I sådana fall kommer samma bränsle att rapporteras två gånger.
Om det endast är den yrkesmässige användaren som ska rapportera den bränslemängd användaren mottagit kan en skattskyldig leverantör bli beroende av att någon i ett senare led förser leverantören med de underlag denne behöver för att styrka sin rätt till skatteavdrag. Det är även oklart om bedömningen av om hållbarhetskriterierna är uppfyllda påverkas av om användaren blandar det mottagna bränslet.
Skatteverket anser att ovanstående oklarheter bör redas ut. Ovan nämnda situationer medför dessutom kontrollsvårigheter för Skatteverket vid bedömningen av om rätt till skatteavdrag enligt den föreslagna lydelsen av 7 kap. 3 och 4 §§ LSE föreligger. Skatteverket anser att det är angeläget att rapporteringsskyldigheten knyts till de skattskyldiga aktörer som ska kunna styrka att de bränslen för vilka skatteavdrag yrkas uppfyller hållbarhetskriterierna.
3.5 Effekter av felaktig rapportering
Skatteverket anser att en bestämmelse om skattskyldighet bör införas i LSE avseende de fall där hållbarhetskriteriemyndigheten ändrar ett beslut på grund av felaktig rapportering av den rapporteringsskyldige.
3.6 Samråd
Energimyndigheten uppger i sin rapport att Skatteverket beretts möjlighet att lämna synpunkter på myndighetens implementeringsförslag. Skatteverket vill påtala att det rapportutkast verket fått del av dels inte omfattade något lagtextförslag med kommentarer dels var av betydligt mindre omfattning än den nu remitterade rapporten.
4 Skatteverkets kostnader
Skatteverket uppskattar att de löpande kostnaderna för det uppgiftslämnande som kvotpliktsystemet bedöms innebära kan komma att uppgå till 50 000 - 100 000 kr per år.
Beträffande implementeringen av hållbarhetskriterierna avstyrker Skatteverket den föreslagna ordningen för skattebefrielse, med Skatteverket som den myndighet som bedömer om hållbarhetskriterierna är uppfyllda, då den inte är möjlig att genomföra. Med anledning av detta har Skatteverket inte gjort någon kostnadsberäkning, utan får återkomma när ett nytt lagtextförslag föreligger avseende förutsättningarna för skattebefrielsen.
Beslut i detta ärende har fattats av undertecknad tillförordnad överdirektör. Vid den slutliga handläggningen har i övrigt närvarat rättschefen Andersson, sektionschefen Mårtensson samt rättsliga experten Hejenstedt, föredragande.