Skatteverkets yttranden
Skatteförfarandeutredningens slutbetänkande Skatteförfarandet (SOU 2009:58)
Datum: 2009-12-01
Dnr/målnr/löpnr:
131 609870-09/112
Finansdepartementet
103 33 Stockholm
Skatteverket välkomnar den föreslagna reformeringen av skatteförfarandet. Särskilt viktigt finner verket förslagen om avskaffandet av skattenämnderna samt att mervärdesskatt alltid ska redovisas i skattedeklaration.
Skatteverket tillstyrker i huvudsak förslagen i betänkandet. Verket avstyrker dock förslaget som avser ersättning för kostnader och föreslår en skyndsam utredning. Vidare avstyrker verket förslaget att ansvar för den som dömts för brott ska utformas som ett utvidgat skatterättsligt medansvar. Verket föreslår i stället ett skadeståndsansvar.
Skatteverket föreslår också vissa andra ändringar i förslagen i betänkandet.
Skatteverket välkomnar den föreslagna reformeringen av skatteförfarandet. Förslaget är mycket viktigt och efterlängtat. Det innebär minskning av den administrativa bördan för skattskyldiga samtidigt som det innebär stora möjligheter för en fortsatt modernisering och effektivisering av Skatteverkets verksamhet. Inte minst de utökade möjligheterna att lämna deklarationer elektroniskt och utvidgningen av deklarationsombudsbestämmelserna innebär betydande hanteringsvinster för såväl skattskyldiga som verket. Ett tydligare lagstöd för dagens praktiska hantering inom skattekontosystemet och förändringarna i bestämmelserna avseende ränteberäkning bidrar till ytterligare effektiviseringar.
Verket ser således mycket positivt på förslagen i betänkandet och tillstyrker dem i huvudsak. Det finns två frågor som verket finner anledning att särskilt lyfta fram och närmare utveckla. Vidare finns det vissa andra frågor som också kommenteras i det följande.
Lekmäns medverkan i inkomsttaxeringen är djupt rotad i vårt land - sedan mer än tre hundra år. Från början var detta en förutsättning såväl för den praktiska möjligheten att få till ett rimligt taxeringsresultat som för skattebetalarnas tilltro till hela skattesystemet.
I dag har Skatteverket helt andra förutsättningar att få korrekta underlag för taxeringen, så i den delen tillför skattenämnderna i praktiken ingenting. Skatteverket delar därför utredningens bedömning att värdet av lekmannamedverkan i enskilda beslutsärenden numera får anses överspelat. De tvistiga omprövningsärenden och de bedömningsfrågor som blir föremål för beslut i skattenämnd, är normalt omfattande och avser komplicerade tolkningsfrågor som inte lämpar sig för beslut av lekmän. Att skattenämnderna avskaffas innebär att beslutsprocessen påskyndas och därmed också förbättrade möjligheter till korta handläggningstider.
Behovet av en bred tilltro hos allmänheten till skattesystemets funktionalitet samt till Skatteverkets myndighetsutövning och annan verksamhet får dock inte underskattas.
Redan i dag samverkar Skatteverket på både central och regional nivå med företrädare för skattebetalare genom bransch- och andra näringslivsorganisationer i s.k. intressentråd. Skatteverkets erfarenheter av denna, i och för sig oreglerade, samverkan på företagsområdet är enbart positiva.
Att behålla förtroendet för verkets verksamhet är givetvis grundläggande. Om detta skulle kräva att det skapas lokala fora för politisk insyn i Skatteverkets verksamhet i frågor som t.ex. rör information och andra serviceinsatser samt i vilka beslut som har fattats bör detta självfallet åstadkommas.
Utredningens förslag som innebär att det inte längre blir möjligt att redovisa mervärdesskatt i inkomstdeklarationen är ett viktigt bidrag till att öka effektiviseringen av skatteverksamheten. Risken för att mervärdesskatt dubbelredovisas eller inte alls redovisas försvinner. Mot bakgrund av att antalet elektroniskt lämnade skattedeklarationer ständigt ökar och att förslaget ger möjlighet att använda fler än ett deklarationsombud kommer de sammantagna administrativa kostnaderna för förslaget att kunna minska, för såväl verket som företagen.
Förslaget motverkar dessutom det alltmer växande problemet med undandragande av mervärdesskatt samt anpassar regelverket till mervärdesskattedirektivets bestämmelser. Förslaget innebär också att likabehandling mellan olika associationsformen uppnås.
Förslaget innebär inte någon ändring vad gäller beloppsgränsen för att få tillämpa bestämmelsen om redovisning för helt beskattningsår. Det bör även påpekas att förslaget inte innebär någon ändring för dem som enligt nu gällande regler ska redovisa mervärdesskatt antingen månadsvis eller var tredje månad i skattedeklaration.
Skatteverket vill i denna angelägna fråga hänvisa till verkets hemställan den 25 juni 2007 avseende redovisning av mervärdesskatt i skattedeklaration.
Skatteverket anser att uttrycket "svenska handelsbolag" genomgående bör användas och i de fall även "utländska handelsbolag" ska omfattas bör uttrycket "i utlandet delägarbeskattade juridiska personer" användas. Som lagtexten är utformad blir det nämligen i vissa fall fel om även "utländska handelsbolag" omfattas. Det gäller exempelvis 30 kap. 5 § och 67 kap. 9 § skatte-förfarandelagen, SFL. Bestämmelsen i 10 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, om att delägare inte kan ta lön ur handelsbolag gäller bara svenska handelsbolag. En delägare kan mycket väl vara anställd i ett "utländskt handelsbolag", och bestämmelsen i 10 kap. 5 § SFL blir då missvisande. De bestämmelser i SFL där termen handelsbolag används avser skatter enligt IL. Samma terminologi bör därför användas i SFL som i IL.
Presumtionsregeln infördes ursprungligen för att en juridisk person inte skulle undgå skattetillägg genom att låta en obehörig person underteckna deklarationen. För att bestämmelsen ska kunna fylla detta syfte torde det efter Regeringsrättens dom den 23 juni 2009, mål nr 3474-06, krävas att det på ett tydligt sätt framgår att uppenbarhetsrekvisitet knyter an till deklarationens avlämnande. Förslagsvis kan nu föreslagen bestämmelse kompletteras på följande sätt; "... det inte redan vid uppgiftslämnandet var uppenbart...".
Bestämmelsen innebär att vissa skattskyldiga anses ha fullgjort skyldigheten att anmäla sig för registrering genom att lämna skattedeklaration. Ett sådant förfarande är inte tekniskt möjligt idag, eftersom skattedeklaration endast kan erhållas av den som är registrerad. Skatteverket anser att det av kontrollskäl inte är lämpligt att skapa en möjlighet att redovisa mervärdesskatt i skattedeklaration utan att vara registrerad till mervärdesskatt. För det fall en sådan möjlighet skapas öppnas också en möjlighet för vem som helst att ta sig in i mervärdesskattesystemet utan att passera de kontroller som sker i samband med registrering. Utredningen föreslår att möjligheten att redovisa mervärdesskatt i självdeklaration ska slopas med bl.a. motiveringen att personer som överhuvudtaget inte är skattskyldiga kan redovisa mervärdesskatt i självdeklaration genom att en sådan redovisning inte förutsätter att vederbörande är registrerad till mervärdesskatt, jfr s. 464. Tilläggas kan att mervärdesskattesystemet är utsatt för bedrägerier av så allvarlig art att det från EU-nivå påpekats vikten av att medlemsstaterna har en effektiv kontroll av dem som "släpps in" i mervärdesskattesystemet, se t.ex. KOM (2004) 260 slutlig och COM (2007) 758 final. Att då öppna upp mervärdesskattessystemet på så sätt som nu föreslås strider mot detta. Det kan också erinras om att registreringsförfarandet har förenklats genom att det numera även kan ske elektroniskt. Skatteverket förordar således att alla som är skyldiga att redovisa mervärdesskatt ska fullgöra sin registreringsskyldighet genom att anmäla sig för registrering.
I författningskommentaren (s. 913) anges att sedan Skatteverket bildades har 5 kap. 11 § tredje stycket skattebetalningslagen (1997:483), SBL, inte längre någon funktion. Detta är inte korrekt. För tillämpning av artikel 6 i bilaga 2 till förordningen (1997:1157) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna fordras nämligen att Skatteverket i särskilt angivna situationer ges en möjlighet att besluta att skatteavdrag enligt SBL inte ska göras. Skatteverket har alltså numera, dvs. från och med år 2004, precis lika stort behov av att kunna fatta sådana "befrielsebeslut" som Riksskatteverket hade dessförinnan. Härav följer att skrivningen 5 kap. 11 § tredje stycket SBL ograverad bör överföras till SFL.
I bestämmelsen anges vilka ersättningar som ska vara underlag för skatteavdrag även om mottagaren har F-skatt genom en hänvisning till 3 § andra stycket. Hänvisningen bör dock göras till 3 andra stycket 1-8 och 11. Punkterna 9 och 10 avser kostnadsersättningar som överstiger avdragsgilla belopp och ingår i dag inte i underlaget för skatteavdrag om mottagaren har F-skatt. Det har i vart fall inte särskilt kommenterats någon avsikt att utöka skyldigheten att göra skatteavdrag till den som har F-skatt.
Bestämmelsen anger undantagslöst att en utbetalare vid varje utbetalningstillfälle är skyldig att lämna uppgift om skatteavdragets belopp. Utredningen anser att nuvarande möjlighet till undantag från bestämmelsen inte längre behövs. Dagens undantag gäller främst för sådana pensionsutbetalare som varje månad betalar lika stort belopp och med lika stort skatteavdrag och tillämpas i de fallen. Skatteverket anser att det behövs en lagreglering som anger att kravet på besked vid varje tillfälle inte gäller när skatteavdraget är lika stort som vid det närmast föregående utbetalningstillfället alternativt att Skatteverket får besluta sådant undantag.
I författningsförslaget anges att skatteavdrag ska göras enligt särskild skattetabell för inkomster vilka anges i 11 kap. 24, 30 eller 31 § eller 15 kap. 8 § IL med undantag för vårdbidrag. De inkomster som avses är sådana där ersättningen utgår per dag och inte per månad. Hänvisningen till 11 kap. 30 § IL innebär att även sjuk- och aktivitetsersättning ska omfattas av skatteavdrag enligt särskild skattetabell (andra stycket nämnda lagrum). Ifrågavarande ersättningar bör naturligtvis undantas på samma sätt som vårdbidrag, eftersom de utgår per månad och inte per dag.
Utredningen föreslår (s. 404) att den s.k. meddelandeskyldigheten i 15 kap. 1 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, LSK, inte ska får någon motsvarighet i SFL.
Nuvarande bestämmelser på pensionsförsäkringsområdet innebär att lagstiftaren har fäst en mycket stor vikt vid att försäkringsgivarnas kontrolluppgiftsskyldighet upprätthålls varför även en avskattningsbestämmelse införts. I enstaka fall kan en sådan bestämmelse få betydande effekter för försäkringstagaren eller den försäkrade varför en ventil införts. För att kunna läka en försäkringsgivares försummelse måste det finnas en rimlig möjlighet för försäkringstagaren eller den försäkrade att kunna söka kunskap om kontrolluppgift lämnats senast den 31 januari eller inte. Skatteverket hyser oro för att borttagande av meddelandeskyldigheten kan komma att medföra att försäkringstagaren eller den försäkrade går miste om en viktig signal om att försäkringsgivaren inte lämnat kontrolluppgift i tid. Risken finns då att någon läkning inte kommer till stånd och att avskattning kommer att ske. Med hänsyn härtill bör gällande meddelandeskyldighet i detta avseende kvarstå även i den nya lagen. Lämpligen sker det genom ett tillägg i 24 kap.
I första stycket i författningsförslaget anges att en särskild skattedeklaration ska lämnas för varje felaktig debitering. Av författningskommentaren framgår att deklarationsfrekvensen har valts efter förebild av de övriga fall då särskild skattedeklaration ska lämnas. Det som utmärker de övriga fallen då särskild skattedeklaration ska lämnas, t.ex. vid förvärv av nytt transportmedel från annat EG-land, är att dessa händelser inte inträffar särskilt ofta. En privatperson köper t.ex. inte en ny personbil särskilt ofta från ett annat EG-land. Med tanke på att det kan förekomma att någon som inte är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, vid ett flertal försäljningstillfällen under en kalendermånad, t.o.m. under en dag, felaktigt påför mervärdesskatt kan det ifrågasättas om det inte vore mer rationellt från administrativ synpunkt att låta redovisningen ske på månadsbasis. I annat fall kan han tvingas lämna ett flertal deklarationer för ett så pass kort tidsintervall som en dag. Det är i vart fall svårt att se några administrativa fördelar med utredningens förslag. Skatteverket förordar därför att betalningen ska redovisas för varje kalendermånad i stället för efter varje felaktig debitering.
Om ett beslut att ändra redovisningsperiod till en kalendermånad pga. särskilda skäl meddelas efter den dag deklaration senast ska lämnas för detta kalender-kvartal enligt 27 § förskjuts tillämpningstidpunkten till ingången av det innevarande kalenderkvartalet. Skatteverket anser att tillämpningstidpunkten också ska förskjutas i det fall beslutet meddelas före deklarationsdagen om den skattskyldige vid den tidpunkten redan har lämnat skattedeklaration för kalenderkvartalet. I annat fall kommer det att finnas en skattedeklaration registrerad för det kalenderkvartal som enligt beslutet ska delas upp i enmånadsperioder. Stöd för hantering av sådana situationer saknas idag i Skatteverkets system och administrativa rutiner. Det skapar dock inte bara hanteringsmässiga problem hos Skatteverket utan innebär även en ökad administrativ börda för företagen, eftersom de måste dela upp de redan deklarerade beloppen på respektive enmånadsperiod och lämna nya deklarationer för en tidsperiod som de redan redovisat. Skatteverket föreslår därför att andra meningen i stället ska lyda: "Om beslutet meddelas efter den tidpunkt då deklaration enligt 27 § ska lämnas för kalenderkvartalet eller om deklaration har lämnats för kalenderkvartalet då beslutet meddelas, ska dock beslutet gälla från ingången av det kalenderkvartal då det meddelades."
Av författningsförslaget framgår inte vilka uppgifter en särskild skattedeklaration ska innehålla avseende sådana belopp som enligt 26 kap. 8 § första stycket ska redovisas i en särskild skattedeklaration. I dessa fall är det inte fråga om förvärv (avser 26 kap. 8 § andra stycket), inte heller är det fråga om händelse (avser 26 kap. 9 §). Bestämmelsen måste kompletteras med sådana uppgifter, förslagsvis följande: "Belopp som i en faktura eller annan handling felaktigt har benämnts mervärdesskatt".
Se synpunkter avseende 26 kap. 8 § första stycket, där Skatteverket förordar att betalningen ska redovisas för varje kalendermånad i stället för efter varje felaktig debitering. Detta innebär att den första punkten i uppställningen också bör ändras på motsvarande sätt.
Skatteverket anser att formuleringen "Om ett avyttrat företag som är ett skalbolag vill att en avyttring ska undantas från skalbolagsbeskattning ..." kan var missvisande. Det är nämligen inte det avyttrade företaget som har den angivna önskan utan säljaren. Skatteverket föreslår därför att bestämmelsen justeras enligt följande: "För att en avyttring av ett skalbolag ska undantas från skalbolagsbeskattning ska det avyttrade företaget upprätta ...."
Innebörden av en så central reglering som fatalietid bör klart framgå av själva lagparagrafen, se första meningen i andra stycket. Som bestämmelsen är utformad måste man i stället studera författningskommentaren för att få klarhet. Skatteverket anser att följande tillägg bör göras i aktuell mening i författningsförslaget: "... från det att förhållandena ändrades så att skyldighet att lämna preliminär deklaration uppkom."
I andra meningen i samma stycke finns ett förslag till ändring av den i 10 kap. 4 § SBL angivna fatalietiden från en till två månader. I författningskommentaren saknas motivering till varför denna ändring föreslås. Enligt Skatteverkets uppfattning är justeringen inte motiverad och därför bör i andra meningen orden "två månader" ersättas med ´en månad´. Denna ändring föranleder följdändring i författningskommentaren på s. 1036 första stycket.
Det bör göras ett tillägg i lagtexten så att det klart framgår att juridiska personers deklarationsskyldighet inte påverkas av intäkter för vilka skattskyldighet ej föreligger.
En allmännyttig ideell förening är exempel på en juridisk person som är undantagen skattskyldighet för vissa inkomster, bl.a. avkastning av kapital. Dessa inkomster kan i sig inte betecknas som skattefria, det är endast föreningens skattskyldighet för inkomsterna som inskränkts. Skatteverket föreslår därför att 6 § första stycket ändras enligt följande: "Vid bedömning av deklarationsskyldighet som är beroende av att intäkterna har uppgått till visst belopp, ska hänsyn inte tas till sådan intäkt som är skattefri eller som den fysiska eller juridiska personen inte är skattskyldig för enligt inkomstskattelagen (1999:1229)."
Enligt direktiven syftar utredningsuppdraget bl.a. till en utvärdering av tillämpningen av den s.k. ersättningslagen, dvs. lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. En viktig fråga vid utvärderingen är om ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kostnader.
I betänkandets avsnitt 6.5 presenteras en undersökning som Svenskt Näringsliv låtit utföra. Underlaget för denna undersökning är begränsat och har i princip bara resulterat i statistiska uppgifter. Svar på frågorna om ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kostnader kan inte utläsas av undersökningen.
Behovet av en utvärdering, som uppfyller rimliga krav i fråga om omfattning, underlag och detaljgranskning, kvarstår därmed enligt Skatteverket.
Skatteverket har självfallet inget att erinra mot en utvidgning av ersättningsmöjligheterna för enskilda. Mot bakgrund av det ovan anförda avstyrker dock verket betänkandets utformning av förslag till reglering av ersättningsfrågor. Verket förordar att reglerna om ersättning lyfts ut från förslaget till SFL och skyndsamt utreds och analyseras vidare.
I samband med ett fortsatt utredningsarbete bör bl.a. särskilt analyseras hur skattskyldigas behov av biträde bäst tas till vara. Frågan om Skatteverket, som vid sin handläggning av skatteärenden utövar myndighet gentemot enskilda, bör vara beslutande i fråga om enskildas anspråk på ersättning bör också analyseras. Vidare bör frågan om förekomst av avancerad skatteplanering ska påverka möjligheten till ersättning klarläggas.
Skatteverket anser att den reviderade, i likhet med vad som idag gäller enligt 3 kap. 12 § första stycket taxeringslagen (1990:324), TL, ska ha en skyldighet att i det fall en revision genomförs i den reviderades verksamhetslokal ställa en ändamålsenlig arbetsplats till revisorns förfogande. Tillägget "I de fall en revision genomförs i verksamhetslokalerna ska den reviderade om möjligt ställa en ändamålsenlig arbetsplats till förfogande" placeras lämpligen sist i 42 kap. 8 § SFL.
Bestämmelsen har fått en något olycklig formulering. Skatteverket anser därför att bestämmelsen bör justeras enligt följande: "Även i andra fall än som avses i 1 och 2 §§ får ett föreläggande förenas med vite om det finns anledning att anta att föreläggandet annars inte följs."
Utredningen föreslår att handlingar får eftersökas utan föregående föreläggande i vissa situationer. Av paragrafen framgår att det ska vara fråga om föreläggande enligt 37 kap. 8 §. Nuvarande 10 § lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet, TVL, är tillämplig på den typ av förelägganden som regleras i 37 kap. 10 §. Av författningskommentarerna framgår inte att utredningen avsett att göra någon ändring i denna del. Skatteverket föreslår därför att texten i 9 § ändras till "Hos den ... enligt 37 kap. 10 § ...".
Frågan om vilken myndighet - Skatteverket eller Tullverket - som ska ha behörighet att ansökan om betalningssäkring för tull m.m. som omfattas av ett företrädaransvar synes inte reglerad i den nya lagen (5 kap. 24 § tullagen [2000:1281] och 59 kap. 13 § SFL, se också författningskommentaren till 1 kap.6 a § tullagen (s. 1755)). - Behörigheten att betalningssäkra behöver också regleras när det gäller företrädaransvar för av Tullverket debiterade och obetalda fordringar på skatt och transporttillägg (4 kap. 8 a § lagen [1998:506] om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och energiprodukter, LPK, och 59 kap. 13 § SFL), se s. 1719. Enligt Skatteverkets uppfattning bör denna behörighet tillkomma Skatteverket eftersom det är denna myndighet som enligt 8 § lagen (2007:324) om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter, BorgL, har behörighet att ansöka om företrädaransvar för tull m.m. enligt tullagen samt skatter och transporttillägg enligt LPK. Behörigheten bör regleras i ett tillägg till 46 kap. 1 § SFL.
Enligt Skatteverkets uppfattning ska utländska motsvarigheter till aktiebolag och ekonomiska föreningar påföras förseningsavgift med 5 000 kr (jfr 3 kap. 2 § SFL och 2 kap. 2 § IL). Med hänsyn till att förseningsavgiften är en straffliknande sanktion bör detta framgå av författningskommentaren.
Författningskommentaren (s. 1250) bör förtydligas eftersom undantaget endast omfattar de situationer när Skatteverket aktivt har informerat om en generell kontrollaktion (jfr s.547 f.). Möjligheten till "amnesti" innebär ett avsteg från huvudprincipen, dvs. när fråga inte är om frivillig rättelse, varför detta måste framgå av lagtexten. Skatteverket föreslår därför att det i 10 § införs en ny punkt 3 med följande innehåll:
Bestämmelserna i 49 kap. 14 § och 16 § första stycket bör kompletteras med en regel innebärande att skattetillägg kan tas ut när ett för högt negativt underlag för löneskatt redovisas (jfr prop. 1990/91:166 s. 49 och RÅ 2003 ref. 22). Förslagsvis kan det ske genom att följande meningar läggs till. "Detsamma gäller om den oriktiga uppgiften medfört ett negativt underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader" respektive "Detsamma gäller om en skönsbeskattning har minskat ett negativt underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader".
Av föreslagna 49 kap. 16 § andra stycket följer att om en skönsbeskattning i avsaknad av deklaration innebär att ett för tidigare år fastställt underskott utnyttjas, ska skattetillägg beräknas på den del av underskottet som utnyttjas. Motsvarande möjlighet finns inte när deklaration lämnats men t.ex. näringsverksamhet inte redovisats och Skatteverket avviker från deklarationen skönsmässigt eller på grund av oriktig uppgift. Det kan noteras att det inte heller enligt nu gällande regler synes finnas någon möjlighet att ta ut skattetillägg i sistnämnda fall. Enligt Skatteverket förefaller detta vara en obefogad skillnad som, om föreslagna bestämmelser inte kompletteras, bör kommenteras i förarbetena.
Med hänsyn till att kontrollavgiften är en straffliknande sanktion ifrågasätter Skatteverket om inte innebörden av skyldigheterna som avses i 50 kap. 2, 4 och 8 §§ måste ges i lag i stället för i verkställighetsföreskrifter. Även om det enligt regeringsformen skulle vara tillåtet att reglera dessa skyldigheter i verkställighetsföreskrifter anser Skatteverket att detta är mindre lämpligt ur den enskildes synvinkel.
F- och SA-skatt schablondebiteras med utgångspunkt från senast beslutade slutliga skatt, som i förekommande fall reducerats med skattereduktion för husarbete. Däremot påverkas den slutliga skattens storlek inte av den preliminära skattereduktion som den skattskyldige fått genom att bara behöva betala hälften av fakturerad arbetskostnad. Vid schablondebiteringen av preliminär skatt måste hänsyn tas till detta för att inte debiteringen ska bli för låg och generera "kvarskatt". Paragrafen bör därför kompletteras med följande mening: "Hänsyn ska också tas till preliminär skattereduktion enligt 17 § lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete."
Utredningen stannar för att betalningsskyldigheten vid skattebrott bör utformas som ett utvidgat skatterättsligt medansvar (sidobetalningsansvar), som fastställs av Skatteverket efter lagakraftvunnen brottmålsdom. Som motiv åberopas främst att ett skadeståndsansvar skulle kunna hållas vid liv hur länge som helst enligt bestämmelserna i 1981 års allmänna preskriptionslag. Vidare omnämns svårigheten att i brottmålsprocessen bestämma skadeståndets storlek, eftersom skadan kan elimineras genom nya skattebeslut och är beroende av andra personers betalningsförmåga.
Även om Skatteverket ser en fördel med att själv kunna besluta om betalningsansvar finns det samtidigt ett antal nackdelar med den av utredningen föreslagna ordningen. Vid grovt skattebrott påverkas betalningsskyldigheten av frågan om eventuellt förverkande och det måste rimligen vara mera effektivt att dessa frågor behandlas parallellt inom ramen för brottmålet. Vidare kan egendom säkras genom kvarstad redan vid skälig misstanke om brott som medför skadeståndsansvar. Med den av utredningen föreslagna ordningen måste Skatteverket ansöka om betalningssäkring av medansvarsfordringen hos förvaltningsdomstol, varvid domstolen som en första utgångspunkt måste bedöma sannolikheten av en fällande brottmålsdom.
Eftersom lagakraft i brottmålet måste avvaktas kommer frågan om betalningsskyldighet att dra ut på tiden. Om huvudfordringen hunnit preskriberas har Skatteverket två månader på sig att besluta och annars kan beslut fattas tills preskription inträder. Sedan kan verkets beslut överklagas. För den brottsdömde måste det vara bättre att betalningsskyldigheten blir föremål för prövning redan i samband med brottmålsdomen.
Utredningen pekar på att det i medansvarsärendet måste finnas stora möjligheter att utifrån proportionalitetsöverväganden sätta ner ansvaret till vad som kan anses utgöra skäligt belopp med hänsyn till den dömdes delaktighet och egen vinning (s. 699 och 1353). Det är svårt att förstå annat än att man därmed i praktiken kommer att behöva behandla brottsansvarsfrågorna även i medansvarsärendet. Vidare anger utredningen att det underliggande skattebeslutet inte ska omprövas när betalningsansvaret prövas (s. 702). Vad som i realiteten kommer att ske i domstolarna är dock en helt annan sak. Skattebeslutet är inte formellt bindande och utredningen säger bara att det inte ska vara fråga om någon "ingående prövning" och att det "inte är rimligt med en fullständig och förutsättningslös omprövning". Samtidigt anges att "befogade invändningar .... bör i stället beaktas vid den skälighetsbedömning som görs när det solidariska ansvaret fastställs till sitt belopp". Vad nu sagts gör att medansvaret i praktiken kan komma att inrymma ett stort mått av förnyade överväganden rörande de underliggande brotts- och skattefrågorna.
Sammantaget innebär detta att Skatteverket avstyrker utredningens förslag i denna del och att verket håller fast vid sin tidigare hemställan om att betalningsansvarsproblematiken bör åtgärdas genom en möjlighet att föra talan om skadeståndsanspråk i samband med brottmålet. Preskriptionsfrågan bör lösas genom att det särskilt föreskrivs att skadeståndsfordringen ska drivas in i samma ordning som gäller för skatt. Det förhållandet att skadan, dvs. den undanhålla skatten, senare kan komma att sättas ner eller bli betald ser Skatteverket inte som något avgörande problem. Någon svårighet för allmän domstol att vid en viss given tidpunkt bestämma skadans storlek torde inte föreligga och eventuella senare förändringar måste naturligtvis beaktas när Skatteverket kräver den som ålagts skadeståndsansvar.
Skatteverket föreslår att en ny punkt c införs. Punkten bör ha följande lydelse: "har en skatt eller avgift att betala som har en förfallodag före förfallodagen för slutlig skatt att betala."
Följande exempel illustrerar den aktuella situationen. Antag att Skatteverket den 1 augusti beslutar om slutlig skatt att betala med 10 000 kr. Vid detta tillfälle finns på skattekontot ett överskott på 12 000 kr (betalt den 15 juli) som avser att täcka en gammal slutlig skatt som beslutats den 1 juli genom ett omprövningsbeslut. Sistnämnda skatt förfaller till betalning den 17 augusti. Med den av utredningen nu föreslagna lagstiftningen blir förfallodagen för slutlig skatt att betala den 1 augusti enligt 61 kap. 6 § första punkten, eftersom det på denna dag föreligger ett överskott på skattekontot om 12 000 kr som överstiger slutlig skatt att betala 10 000 kr. Av den betalning på 12 000 kr som den skattskyldige gjorde den 15 juli för att täcka den skatt som förföll till betalning den 17 augusti, tar Skatteverket redan den 1 augusti i anspråk 10 000 kr för att täcka årets slutliga skatt. Trots att den skattskyldige således redan den 15 juli betalat hela "omprövningsskatten" om 12 000 kr, så måste han den 17 augusti betala ytterligare 10 000 kr. Detta skulle han slippa om 6 § kompletterades med den nu föreslagna punkten c, som skulle innebära att slutlig skatt att betala, trots överskottet på skattekontot den 1 augusti, skulle förfalla till betalning först den 12 september.
Det finns inget behov av att ange att skattekontot ska stämmas av när den slutliga skatten har registrerats (årlig avstämning). Att stämma av kontot om något annat än ränta registrerats omfattar också den slutliga skatten. Vid överskott av slutlig skatt sker avstämning på skattekontot vid beslutsfattandet. Vid underskott av slutlig skatt sker avstämning av skattekontot antingen på förfallodagen eller vid beslutsfattandet. Dagens system innebär att det finns sju stycken månadsavstämningar som omfattar även årlig avstämning. Enligt SFL kommer årlig avstämning förmodligen att ske vid fler tillfällen än i dag. Att i en egen punkt ange att skattekontot ska stämmas av när den slutliga skatten registrerats (årlig avstämning) förvirrar utan att fylla någon funktion.
Det är vidare inte behövligt att ha en punkt som anger att skattekontot ska stämmas av när kontohavaren begär det. Avstämning av skattekontot sker var fjärde vecka. Kontohavaren kan få uppgift om skattekontots saldo inklusive upplupen ränta genom att beställa ett saldobesked via Skatteverkets hemsida. Har skattskyldig e-legitimation kan skattskyldig kontrollera sitt skattekonto genom Skatteverkets e-tjänster. Vid begäran om utbetalning från skattekontot stäms kontot av per automatik. Dessutom skulle skattskyldig genom att begära avstämning av skattekontot kunna "låsa" skattekontot mellan två ordinarie avstämningar och på så sätt kunna styra en inbetalning mot ett underskott där betalningskrav sänts ut från Skatteverket. Detta skulle omintetgöra Skatteverkets möjlighet att överlämna ett underskott på skattekontot till Kronofogdemyndigheten, KFM, för indrivning och öppna möjlighet för skattskyldig att styra sin inbetalning.
Sammanfattningsvis är Skatteverkets förslag i denna del att det i 61 kap. 7 § endast anges att Skatteverket ska stämma av skattekontot varje månad om något annat belopp än ränta har registrerats.
Enligt bestämmelsens första stycke är förfallodagen för beslut av slutlig skatt den ordinarie förfallodag som infaller efter att 30 dagar har gått från den slutliga skattens beslutsdag.
I andra stycket anges att den tidigaste förfallodagen för slutlig skatt för fysiska personer ska vara den 12 september. Deklarationstidpunkten för dessa är den 2 maj (32 kap. 1 § SFL). Eftersom denna deklarationstidpunkt även gäller dödsbon så måste andra stycket kompletteras så att det också omfattar dödsbon - annars kan förfallodagen för dödsbon infalla tidigare än 12 september.
Utredningen föreslår att ytterligare skatter ska hanteras via kommunavräkningssystemet. Idag sker kommunavräkning en gång per månad, den 17 i månaden. I SFL måste regleras när och hur avräkning ska ske beträffande beslut med förfallodag den 26 i månaden.
I betänkandet (s. 638) sägs att en kommun eller ett landsting inte ska göra några inbetalningar till skattekontot utan all betalning av skatt ska ske genom kommunavräkning. Den föreslagna 62 kap. 9 § SFL måste därför omformuleras så att kommunavräkningen ska omfatta alla skatter enligt SFL och inte endast de uppräknade skatterna.
Av 26 kap. 35 § och 62 kap. 3 § SFL framgår att skatter och avgifter som kommuner och landsting redovisar i skattedeklaration alltid ska betalas den 12. Dessa skatter kan betalas genom kommunavräkning, eftersom denna sker den 17 i varje månad. För övriga skatter som ska betalas efter omprövning kan förfallodagen emellertid enligt 62 kap. 8 § SFL bli den 26 och då kan betalning inte ske genom kommunavräkning. För att all skatt som kommuner och landsting ska betala ska kunna ske genom kommunavräkning så fordras alltså att det av SFL klart framgår att alla skatter och avgifter som kommuner och landsting ska betala, och inte bara de som anges i 26 kap. 35 § SFL, ska ha den 12 som förfallodag.
Skatteverket anser att möjligheten att medge anstånd enligt 63 kap. 17 § ska omfatta även restförda fordringar. Ett effektivt utnyttjande av Skatteverkets nya borgenärsuppgifter förutsätter en sådan ordning. När verket agerar mot ett företag med restförda skatteskulder uppkommer inte sällan diskussioner om eventuell avbetalningsplan. Skatteverket måste då hänvisa företaget till KFM som formellt förfogar över frågan. KFM i sin tur är i praktiken beroende av att Skatteverket säger ja till en uppgörelse (se 3 § BorgL). Att företaget måste agera gentemot såväl Skatteverket som KFM framstår som en onödig formalitet och innebär en ökad administrativ börda för företaget. Under vilka närmare förutsättningar Skatteverket har möjlighet att gå med på en betalningsuppgörelse och hur samordning ska ske gentemot KFM kan lämpligen regleras genom verkställighetsföreskrifter. I 63 kap. 17 § bör uttryckligen anges att när Skatteverket medger anstånd med betalning får ett sådant medgivande förenas med en avbetalningsplan. Vidare bör anges att Skatteverket har möjlighet att ta säkerhet. Det bör också tydliggöras att säkerheten kan tas i anspråk i enlighet med vad som anges i 63 kap. 9 § och 71 kap. 1 §. - I sammanhanget ska nämnas att KFM överlämnat en promemoria till justitiedepartementet med förslag till förändringar i utsökningsbalken, innebärande bl.a. att KFM:s resterande borgenärsuppgifter ska utmönstras.
Enligt Skatteverkets uppfattning bör bestämmelserna i 19 kap. 6 § andra stycket SBL föras över till SFL och dessutom omfatta anstånd enligt den föreslagna bestämmelsen 63 kap. 17 §. Risken att påföras hög kostnadsränta vid sena anståndsansökningar är ett incitament för att skattskyldiga med betalningsproblem kontaktar Skatteverket i ett tidigt skede och i vart fall före förfallodagen, vilket ökar verkets möjligheter att hinna utreda vilka åtgärder som bör vidtas i det enskilda ärendet.
Skatteverket tolkar författningskommentaren till 67 kap. 23-25 §§ som att en förutsättning för att allmänna ombudet, AO, ska kunna överklaga är att Skatteverket utrett den aktuella frågan och att verket i princip fattat ett formligt beslut om att t.ex. inte beskatta någon för en inkomst eller att inte ta ut ett skattetillägg. Skatteverket ifrågasätter en sådan ordning.
Skälet till att funktionen med AO införts är att det allmänna ska kunna få en fråga prövad i domstol och i normalfallet finns ett av Skatteverket fattat formligt beslut rörande den aktuella frågan. Skulle det emellertid inte finnas ett sådant beslut har AO ingen formell möjlighet att kräva av Skatteverket att verket fattar ett beslut i frågan. I vissa fall är det inte heller lämpligt att verket fattar ett beslut. Så kan vara fallet om verket känner till att det finns en inkomst som ska beskattas, men det är osäkerhet vem som ska beskattas (valet kan t.ex. stå mellan två delägare i ett handelsbolag). Om A, efter att han beskattats, överklagar och vinner framgång kan domen eventuellt ligga till grund för en följdändring som möjliggör beskattning hos B. Eftersom det i förväg inte går att avgöra om en följdändring kommer att vara möjlig, måste AO ges en möjlighet att hos länsrätten yrka att B ska beskattas för den aktuella inkomsten, eftersom AO varken kan eller bör kräva att Skatteverket ska fatta ett formligt beslut enligt vilket B inte beskattas för den aktuella inkomsten. Skatteverket föreslår därför att det införs en bestämmelse om att AO kan framställa ett yrkande om beskattning och om särskild avgift.
Det som i dagsläget framgår av 6 kap. 18 § och 19 § första stycket TL har i SFL samlats i en paragraf (67 kap. 32 §). I nuvarande bestämmelser, som i allt väsentligt överensstämmer med motsvarande reglering i rättegångsbalken, görs en uppdelning mellan å ena sidan vad som inte ska anses som ändring av talan och å andra sidan vad som ska anses utgöra en tillåten ändring av talan. I 67 kap. 32 § har föreslagits en ny definition på ändring av talan. Det som enligt 6 kap. 18 § andra stycket TL inte utgör ändring av talan föreslås i 32 § andra stycket punkterna 1 och 2 nämligen utgöra ändring av talan. Det framgår inte av författningskommentaren att en sådan förändring varit avsedd och Skatteverket ställer sig tveksam till om en sådan ändring gör bestämmelserna mer förståeliga. Av paragrafen bör också framgå att undantag inte endast återfinns i andra stycket utan även i 33 och 34 §§. Skatteverket föreslår en alternativ skrivning till 32 § enligt följande:
Den som har överklagat får inte ändra sin talan i andra fall än som anges i tredje stycket eller i 33 och 34 §§.
En talan anses inte ändrad när klaganden
1. inskränker sin talan, eller
2. utan att frågan ändras åberopar en ny omständighet.
Klaganden får framställa ett nytt yrkande om inte en ny fråga förs in i målet.
Då bestämmelsen har fått en något märklig lydelse föreslår Skatteverket att den utformas på motsvarande sätt som 20 kap. 4 § andra stycket SBL. Formuleringen om att "vid indrivning får verkställighet enligt utsökningsbalken ske" ger åtminstone någorlunda uttryck för att fordringar enligt SFL får verkställas utan föregående dom, i sin tur innebärande att Skatteverkets fastställelsebeslut utgör en exekutionstitel och fordringen ska handläggas som ett allmänt mål.
Lagtexten ger närmast uttryck för att en restförd skattekontofordran avser en viss skatt eller avgift, men det är inte korrekt. Vad som överlämnas till KFM är inte en viss skatt eller avgift utan ett underskott på kontot. Denna underskottsfordran ska återtas till den del den kan anses grunda sig på sådan skatt eller avgift som senare blivit föremål för anstånd eller nedsättning. Följande lydelse skulle stå i bättre samklang med de principer som gäller för skattekontosystemet:
Skatteverket ska återta en fordran från indrivning till den del fordringen har sin grund i en skatt eller avgift för vilken
1. beviljats anstånd med betalning, eller
2. beslutats om nedsättning.
I anslutning till 71 kap. finns i författningskommentaren angivet vissa av dagens bestämmelser om verkställighet som inte får någon motsvarighet i SFL. I betänkandet (s. 1655) föreslås således att nuvarande bestämmelse i 18 § lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter utmönstras.
Om det varit lagstiftarens uppfattning att Skatteverket har en allmän rätt att ta emot en säkerhet kan det ifrågasättas varför det idag finns specialreglering i 17 kap. 2 § första stycket punkterna 2 och 3 och 11 kap.11 a § SBL.
Skatteverket har ingenting att invända mot förslaget att verket ges en möjlighet att ta emot en säkerhet i en betalningssäkringssituation. En mottagen säkerhet under revisionsstadiet för att säkerställa betalning av eventuell skattehöjningar ger verket en "säkrare" rätt till betalning jämfört med om en "vanlig" betalningssäkring sker för en framtida skattefordran. Verkets rätt att ta emot en säkerhet i en betalningssäkringssituation bör dock inte bara framgå i en kommentar till föreslagen lagstiftning utan av lag.
Oavsett om man anser att lagstöd för denna rätt behövs eller inte måste det av SFL framgå hur Skatteverkets ska utverka betalning av mottagen säkerhet. En fråga som måste belysas i författningskommentaren är om Tullverket ska anses ha samma rätt. - För det fall Skatteverket med stöd av 8 § BorgL och 5 kap. 25 § tullagen avser att ansöka om företrädaransvar för tull m.m., måste det vara klarlagt vilken myndighet - Skatteverket eller Tullverket - som i händelse av betalningssäkring för en framtida företrädaransvarsfordran ska motta en säkerhet av en företrädare.
Utredningen föreslår att skattenämnderna ska avskaffas med undantag för fastighetstaxeringsområdet som inte ingår i uppdraget.
Fastighetstaxeringen är numera koncentrerad till 7 orter varav endast 4 kommer att vara kvar 2013. Med anledning härav är det inte längre möjligt för ledamöterna i skattenämnden att tillföra lokalkännedom om fastigheterna och värdeområdena. Information om lokala förhållanden ska i stället vid behov tillföras ärendet som en del av utredningen och inte vid beslutsfattandet. Skattenämnderna uppfyller således inte heller någon funktion på fastighetstaxeringsområdet. Skatteverket anser därför att de bör avskaffas.
Hänvisningen till verkställighetsreglerna i 68 kap. och indrivningsreglerna i 70 kap. SFL medför att det blir otydligt vad som gäller i den situationen Skatteverket med stöd av 8 § BorgL gjort gällande företrädaransvar för av Tullverket beslutade men obetalda skatter och transporttillägg enligt LPK. Vilken av myndigheterna Skatteverket eller Tullverket ska i sådant fall ha behörighet att verkställa ansvarsfordran och eventuellt också lämna den för indrivning till KFM? Skatteverkets förslag är att skapa en ny paragraf i LPK om verkställighet och indrivning av fordringar enligt lagen och att därutöver reglera vad som ska gälla i en företrädaransvarssituation. Skatteverket är av den uppfattningen att verkställighet av en företrädaransvarsdom, till den del sådant ansvar innefattar av Tullverket beslutade skatter och transporttillägg enligt LPK, ska Tullverket vara behörig myndighet att verkställa och lämna sådan för indrivning till KFM.
Bestämmelserna i 1 kap. 14 § och39 akap. 13 § IL om när en delägare ska ta upp handelsbolags, HB, och s.k. CFC-bolags inkomst ändras och får effekt på brutna år. Delägaren ska fortsättningsvis ta upp överskottet det beskattningsår som går ut närmast efter HB:s/CFC-bolagets beskattningsår. Såvitt verket kan finna kan ett år komma att beskattas dubbelt. Se följande exempel där HB har kalenderår som räkenskapsår och delägaren brutet räkenskapsår.
Med dagens regler ska delägaren vid taxeringen 2011 ta upp sitt räkenskapsår som gick ut den 30 juni 2010 och HB:s räkenskapsår som gick ut den 31 december 2010. Eftersom delägaren har brutet räkenskapsår gäller de gamla bestämmelserna även vid taxeringen 2012. Delägaren ska ta upp sitt räkenskapsår som gick ut den 30 juni 2011. Delägaren ska också ta upp HB:s resultat för räkenskapsåret som gick ut den 31 december 2011. För räkenskapsåret som går ut den 30 juni 2012 ska delägaren lämna deklaration 15 december 2012 och även ta upp HB:s resultat per den 31 december 2011. Lagtext och övergångsbestämmelser är så formulerade att HB:s resultat per den 31 december 2011 kommer med två gånger. Motsvarande övergångsproblem gäller för CFC-bestämmelsen i 39 a kap. 13 § IL.
Det har tidigare inte reglerats vem som ska ställa säkerhet. Om säkerhet för bolagets skatt ställs av den fysiska personen uppfyller man inte kraven enligt den föreslagna lydelsen. Skatteverket anser därför att det är bättre att behålla den i IL nuvarande lydelsen där det bara anges att säkerhet ska ställas.
Även när det gäller företrädaransvar omfattande tull m.m. enligt tullagen finns otydligheter vad gäller vilken myndighet som är behörig myndighet att verkställa sådan ansvarsdom och eventuellt lämna ansvarsfordran för indrivning, se ovan synpunkt beträffande LPK. Skatteverket anser att tydlig författningsregler behövs. Skatteverket är av den uppfattningen att det är Tullverket som ska verkställa och lämna för indrivning till KFM till den del ansvarsfordran omfattas av tull m.m.
Fordonsskatt beslutas i förväg för skatteår eller skatteperiod, vilket innebär att ett beslut avser tid framåt. Ett skattebeslut i augusti 2010 kan således avse tiden den 1 september 2010 - 31 augusti 2011, dvs. beslutet avser tid både före och efter utgången av 2010. Det blir då märkligt att både SBL och SFL ska tillämpas för samma beslut. Skatteverket föreslår därför följande lydelse: "Denna lag träder ikraft den 1 januari 2011 och tillämpas på skatteår eller skatteperiod som börjar efter utgången av 2010."
Utredningens förslag innebär att all information, både på papper och i elektronisk form, samt alla blanketter och elektroniska formulär måste gås igenom och i flertalet fall omarbetas. Arbetet avser - förutom ändringar i sak - ändrade hänvisningar till lagtext och ändrad terminologi. Dessutom krävs omfattande förändringar i IT-systemen för inkomstskatt, avgifter, mervärdesskatt, punktskatter och skattebetalning /skattekonto. Sammantaget beräknas omställningen kosta närmare 50 miljoner kronor under tre år (året före ikraftträdandet och de två närmaste åren därefter). Vid ett ikraftträdande den 1 januari 2011 skulle kostnaderna fördela sig med 26,8 mkr för 2010, 16,1 mkr för 2011 och 6,7 mkr för 2012. Därefter bedöms löpande merkostnader (för fler inkomstdeklarationstillfällen och fler skattedeklarationer) i stort sett motsvara löpande inbesparingar (för arvoden till skattenämndsledamöter).
Beslut i detta ärende har fattats av undertecknad generaldirektör i närvaro av rättschefen Vilhelm Andersson, enhetschefen Stina Ögren och rättsliga experten Erika Gren, föredragande.
103 33 Stockholm
Sammanfattning
Skatteverket välkomnar den föreslagna reformeringen av skatteförfarandet. Särskilt viktigt finner verket förslagen om avskaffandet av skattenämnderna samt att mervärdesskatt alltid ska redovisas i skattedeklaration.
Skatteverket tillstyrker i huvudsak förslagen i betänkandet. Verket avstyrker dock förslaget som avser ersättning för kostnader och föreslår en skyndsam utredning. Vidare avstyrker verket förslaget att ansvar för den som dömts för brott ska utformas som ett utvidgat skatterättsligt medansvar. Verket föreslår i stället ett skadeståndsansvar.
Skatteverket föreslår också vissa andra ändringar i förslagen i betänkandet.
1 Allmänt
Skatteverket välkomnar den föreslagna reformeringen av skatteförfarandet. Förslaget är mycket viktigt och efterlängtat. Det innebär minskning av den administrativa bördan för skattskyldiga samtidigt som det innebär stora möjligheter för en fortsatt modernisering och effektivisering av Skatteverkets verksamhet. Inte minst de utökade möjligheterna att lämna deklarationer elektroniskt och utvidgningen av deklarationsombudsbestämmelserna innebär betydande hanteringsvinster för såväl skattskyldiga som verket. Ett tydligare lagstöd för dagens praktiska hantering inom skattekontosystemet och förändringarna i bestämmelserna avseende ränteberäkning bidrar till ytterligare effektiviseringar.
Verket ser således mycket positivt på förslagen i betänkandet och tillstyrker dem i huvudsak. Det finns två frågor som verket finner anledning att särskilt lyfta fram och närmare utveckla. Vidare finns det vissa andra frågor som också kommenteras i det följande.
Avskaffandet av skattenämnderna
Lekmäns medverkan i inkomsttaxeringen är djupt rotad i vårt land - sedan mer än tre hundra år. Från början var detta en förutsättning såväl för den praktiska möjligheten att få till ett rimligt taxeringsresultat som för skattebetalarnas tilltro till hela skattesystemet.
I dag har Skatteverket helt andra förutsättningar att få korrekta underlag för taxeringen, så i den delen tillför skattenämnderna i praktiken ingenting. Skatteverket delar därför utredningens bedömning att värdet av lekmannamedverkan i enskilda beslutsärenden numera får anses överspelat. De tvistiga omprövningsärenden och de bedömningsfrågor som blir föremål för beslut i skattenämnd, är normalt omfattande och avser komplicerade tolkningsfrågor som inte lämpar sig för beslut av lekmän. Att skattenämnderna avskaffas innebär att beslutsprocessen påskyndas och därmed också förbättrade möjligheter till korta handläggningstider.
Behovet av en bred tilltro hos allmänheten till skattesystemets funktionalitet samt till Skatteverkets myndighetsutövning och annan verksamhet får dock inte underskattas.
Redan i dag samverkar Skatteverket på både central och regional nivå med företrädare för skattebetalare genom bransch- och andra näringslivsorganisationer i s.k. intressentråd. Skatteverkets erfarenheter av denna, i och för sig oreglerade, samverkan på företagsområdet är enbart positiva.
Att behålla förtroendet för verkets verksamhet är givetvis grundläggande. Om detta skulle kräva att det skapas lokala fora för politisk insyn i Skatteverkets verksamhet i frågor som t.ex. rör information och andra serviceinsatser samt i vilka beslut som har fattats bör detta självfallet åstadkommas.
Redovisning av mervärdesskatt
Utredningens förslag som innebär att det inte längre blir möjligt att redovisa mervärdesskatt i inkomstdeklarationen är ett viktigt bidrag till att öka effektiviseringen av skatteverksamheten. Risken för att mervärdesskatt dubbelredovisas eller inte alls redovisas försvinner. Mot bakgrund av att antalet elektroniskt lämnade skattedeklarationer ständigt ökar och att förslaget ger möjlighet att använda fler än ett deklarationsombud kommer de sammantagna administrativa kostnaderna för förslaget att kunna minska, för såväl verket som företagen.
Förslaget motverkar dessutom det alltmer växande problemet med undandragande av mervärdesskatt samt anpassar regelverket till mervärdesskattedirektivets bestämmelser. Förslaget innebär också att likabehandling mellan olika associationsformen uppnås.
Förslaget innebär inte någon ändring vad gäller beloppsgränsen för att få tillämpa bestämmelsen om redovisning för helt beskattningsår. Det bör även påpekas att förslaget inte innebär någon ändring för dem som enligt nu gällande regler ska redovisa mervärdesskatt antingen månadsvis eller var tredje månad i skattedeklaration.
Skatteverket vill i denna angelägna fråga hänvisa till verkets hemställan den 25 juni 2007 avseende redovisning av mervärdesskatt i skattedeklaration.
2 Skatteförfarandelagen
3 kap. m.fl.
Skatteverket anser att uttrycket "svenska handelsbolag" genomgående bör användas och i de fall även "utländska handelsbolag" ska omfattas bör uttrycket "i utlandet delägarbeskattade juridiska personer" användas. Som lagtexten är utformad blir det nämligen i vissa fall fel om även "utländska handelsbolag" omfattas. Det gäller exempelvis 30 kap. 5 § och 67 kap. 9 § skatte-förfarandelagen, SFL. Bestämmelsen i 10 kap. 4 § inkomstskattelagen (1999:1229), IL, om att delägare inte kan ta lön ur handelsbolag gäller bara svenska handelsbolag. En delägare kan mycket väl vara anställd i ett "utländskt handelsbolag", och bestämmelsen i 10 kap. 5 § SFL blir då missvisande. De bestämmelser i SFL där termen handelsbolag används avser skatter enligt IL. Samma terminologi bör därför användas i SFL som i IL.
4 kap. 2 §
Presumtionsregeln infördes ursprungligen för att en juridisk person inte skulle undgå skattetillägg genom att låta en obehörig person underteckna deklarationen. För att bestämmelsen ska kunna fylla detta syfte torde det efter Regeringsrättens dom den 23 juni 2009, mål nr 3474-06, krävas att det på ett tydligt sätt framgår att uppenbarhetsrekvisitet knyter an till deklarationens avlämnande. Förslagsvis kan nu föreslagen bestämmelse kompletteras på följande sätt; "... det inte redan vid uppgiftslämnandet var uppenbart...".
7 kap. 2 §
Bestämmelsen innebär att vissa skattskyldiga anses ha fullgjort skyldigheten att anmäla sig för registrering genom att lämna skattedeklaration. Ett sådant förfarande är inte tekniskt möjligt idag, eftersom skattedeklaration endast kan erhållas av den som är registrerad. Skatteverket anser att det av kontrollskäl inte är lämpligt att skapa en möjlighet att redovisa mervärdesskatt i skattedeklaration utan att vara registrerad till mervärdesskatt. För det fall en sådan möjlighet skapas öppnas också en möjlighet för vem som helst att ta sig in i mervärdesskattesystemet utan att passera de kontroller som sker i samband med registrering. Utredningen föreslår att möjligheten att redovisa mervärdesskatt i självdeklaration ska slopas med bl.a. motiveringen att personer som överhuvudtaget inte är skattskyldiga kan redovisa mervärdesskatt i självdeklaration genom att en sådan redovisning inte förutsätter att vederbörande är registrerad till mervärdesskatt, jfr s. 464. Tilläggas kan att mervärdesskattesystemet är utsatt för bedrägerier av så allvarlig art att det från EU-nivå påpekats vikten av att medlemsstaterna har en effektiv kontroll av dem som "släpps in" i mervärdesskattesystemet, se t.ex. KOM (2004) 260 slutlig och COM (2007) 758 final. Att då öppna upp mervärdesskattessystemet på så sätt som nu föreslås strider mot detta. Det kan också erinras om att registreringsförfarandet har förenklats genom att det numera även kan ske elektroniskt. Skatteverket förordar således att alla som är skyldiga att redovisa mervärdesskatt ska fullgöra sin registreringsskyldighet genom att anmäla sig för registrering.
10 kap. 8 och 9 §§
I författningskommentaren (s. 913) anges att sedan Skatteverket bildades har 5 kap. 11 § tredje stycket skattebetalningslagen (1997:483), SBL, inte längre någon funktion. Detta är inte korrekt. För tillämpning av artikel 6 i bilaga 2 till förordningen (1997:1157) om handräckning i skatteärenden mellan de nordiska länderna fordras nämligen att Skatteverket i särskilt angivna situationer ges en möjlighet att besluta att skatteavdrag enligt SBL inte ska göras. Skatteverket har alltså numera, dvs. från och med år 2004, precis lika stort behov av att kunna fatta sådana "befrielsebeslut" som Riksskatteverket hade dessförinnan. Härav följer att skrivningen 5 kap. 11 § tredje stycket SBL ograverad bör överföras till SFL.
10 kap. 12 §
I bestämmelsen anges vilka ersättningar som ska vara underlag för skatteavdrag även om mottagaren har F-skatt genom en hänvisning till 3 § andra stycket. Hänvisningen bör dock göras till 3 andra stycket 1-8 och 11. Punkterna 9 och 10 avser kostnadsersättningar som överstiger avdragsgilla belopp och ingår i dag inte i underlaget för skatteavdrag om mottagaren har F-skatt. Det har i vart fall inte särskilt kommenterats någon avsikt att utöka skyldigheten att göra skatteavdrag till den som har F-skatt.
10 kap. 18 §
Bestämmelsen anger undantagslöst att en utbetalare vid varje utbetalningstillfälle är skyldig att lämna uppgift om skatteavdragets belopp. Utredningen anser att nuvarande möjlighet till undantag från bestämmelsen inte längre behövs. Dagens undantag gäller främst för sådana pensionsutbetalare som varje månad betalar lika stort belopp och med lika stort skatteavdrag och tillämpas i de fallen. Skatteverket anser att det behövs en lagreglering som anger att kravet på besked vid varje tillfälle inte gäller när skatteavdraget är lika stort som vid det närmast föregående utbetalningstillfället alternativt att Skatteverket får besluta sådant undantag.
11 kap. 18 §
I författningsförslaget anges att skatteavdrag ska göras enligt särskild skattetabell för inkomster vilka anges i 11 kap. 24, 30 eller 31 § eller 15 kap. 8 § IL med undantag för vårdbidrag. De inkomster som avses är sådana där ersättningen utgår per dag och inte per månad. Hänvisningen till 11 kap. 30 § IL innebär att även sjuk- och aktivitetsersättning ska omfattas av skatteavdrag enligt särskild skattetabell (andra stycket nämnda lagrum). Ifrågavarande ersättningar bör naturligtvis undantas på samma sätt som vårdbidrag, eftersom de utgår per månad och inte per dag.
24 kap.
Utredningen föreslår (s. 404) att den s.k. meddelandeskyldigheten i 15 kap. 1 § lagen (2001:1227) om självdeklarationer och kontrolluppgifter, LSK, inte ska får någon motsvarighet i SFL.
Nuvarande bestämmelser på pensionsförsäkringsområdet innebär att lagstiftaren har fäst en mycket stor vikt vid att försäkringsgivarnas kontrolluppgiftsskyldighet upprätthålls varför även en avskattningsbestämmelse införts. I enstaka fall kan en sådan bestämmelse få betydande effekter för försäkringstagaren eller den försäkrade varför en ventil införts. För att kunna läka en försäkringsgivares försummelse måste det finnas en rimlig möjlighet för försäkringstagaren eller den försäkrade att kunna söka kunskap om kontrolluppgift lämnats senast den 31 januari eller inte. Skatteverket hyser oro för att borttagande av meddelandeskyldigheten kan komma att medföra att försäkringstagaren eller den försäkrade går miste om en viktig signal om att försäkringsgivaren inte lämnat kontrolluppgift i tid. Risken finns då att någon läkning inte kommer till stånd och att avskattning kommer att ske. Med hänsyn härtill bör gällande meddelandeskyldighet i detta avseende kvarstå även i den nya lagen. Lämpligen sker det genom ett tillägg i 24 kap.
26 kap. 8 §
I första stycket i författningsförslaget anges att en särskild skattedeklaration ska lämnas för varje felaktig debitering. Av författningskommentaren framgår att deklarationsfrekvensen har valts efter förebild av de övriga fall då särskild skattedeklaration ska lämnas. Det som utmärker de övriga fallen då särskild skattedeklaration ska lämnas, t.ex. vid förvärv av nytt transportmedel från annat EG-land, är att dessa händelser inte inträffar särskilt ofta. En privatperson köper t.ex. inte en ny personbil särskilt ofta från ett annat EG-land. Med tanke på att det kan förekomma att någon som inte är skattskyldig enligt mervärdesskattelagen (1994:200), ML, vid ett flertal försäljningstillfällen under en kalendermånad, t.o.m. under en dag, felaktigt påför mervärdesskatt kan det ifrågasättas om det inte vore mer rationellt från administrativ synpunkt att låta redovisningen ske på månadsbasis. I annat fall kan han tvingas lämna ett flertal deklarationer för ett så pass kort tidsintervall som en dag. Det är i vart fall svårt att se några administrativa fördelar med utredningens förslag. Skatteverket förordar därför att betalningen ska redovisas för varje kalendermånad i stället för efter varje felaktig debitering.
26 kap. 15 §
Om ett beslut att ändra redovisningsperiod till en kalendermånad pga. särskilda skäl meddelas efter den dag deklaration senast ska lämnas för detta kalender-kvartal enligt 27 § förskjuts tillämpningstidpunkten till ingången av det innevarande kalenderkvartalet. Skatteverket anser att tillämpningstidpunkten också ska förskjutas i det fall beslutet meddelas före deklarationsdagen om den skattskyldige vid den tidpunkten redan har lämnat skattedeklaration för kalenderkvartalet. I annat fall kommer det att finnas en skattedeklaration registrerad för det kalenderkvartal som enligt beslutet ska delas upp i enmånadsperioder. Stöd för hantering av sådana situationer saknas idag i Skatteverkets system och administrativa rutiner. Det skapar dock inte bara hanteringsmässiga problem hos Skatteverket utan innebär även en ökad administrativ börda för företagen, eftersom de måste dela upp de redan deklarerade beloppen på respektive enmånadsperiod och lämna nya deklarationer för en tidsperiod som de redan redovisat. Skatteverket föreslår därför att andra meningen i stället ska lyda: "Om beslutet meddelas efter den tidpunkt då deklaration enligt 27 § ska lämnas för kalenderkvartalet eller om deklaration har lämnats för kalenderkvartalet då beslutet meddelas, ska dock beslutet gälla från ingången av det kalenderkvartal då det meddelades."
26 kap. 25 §
Av författningsförslaget framgår inte vilka uppgifter en särskild skattedeklaration ska innehålla avseende sådana belopp som enligt 26 kap. 8 § första stycket ska redovisas i en särskild skattedeklaration. I dessa fall är det inte fråga om förvärv (avser 26 kap. 8 § andra stycket), inte heller är det fråga om händelse (avser 26 kap. 9 §). Bestämmelsen måste kompletteras med sådana uppgifter, förslagsvis följande: "Belopp som i en faktura eller annan handling felaktigt har benämnts mervärdesskatt".
26 kap. 36 §
Se synpunkter avseende 26 kap. 8 § första stycket, där Skatteverket förordar att betalningen ska redovisas för varje kalendermånad i stället för efter varje felaktig debitering. Detta innebär att den första punkten i uppställningen också bör ändras på motsvarande sätt.
27 kap. 2 §
Skatteverket anser att formuleringen "Om ett avyttrat företag som är ett skalbolag vill att en avyttring ska undantas från skalbolagsbeskattning ..." kan var missvisande. Det är nämligen inte det avyttrade företaget som har den angivna önskan utan säljaren. Skatteverket föreslår därför att bestämmelsen justeras enligt följande: "För att en avyttring av ett skalbolag ska undantas från skalbolagsbeskattning ska det avyttrade företaget upprätta ...."
28 kap. 4 § andra stycket
Innebörden av en så central reglering som fatalietid bör klart framgå av själva lagparagrafen, se första meningen i andra stycket. Som bestämmelsen är utformad måste man i stället studera författningskommentaren för att få klarhet. Skatteverket anser att följande tillägg bör göras i aktuell mening i författningsförslaget: "... från det att förhållandena ändrades så att skyldighet att lämna preliminär deklaration uppkom."
I andra meningen i samma stycke finns ett förslag till ändring av den i 10 kap. 4 § SBL angivna fatalietiden från en till två månader. I författningskommentaren saknas motivering till varför denna ändring föreslås. Enligt Skatteverkets uppfattning är justeringen inte motiverad och därför bör i andra meningen orden "två månader" ersättas med ´en månad´. Denna ändring föranleder följdändring i författningskommentaren på s. 1036 första stycket.
30 kap. 6 §
Det bör göras ett tillägg i lagtexten så att det klart framgår att juridiska personers deklarationsskyldighet inte påverkas av intäkter för vilka skattskyldighet ej föreligger.
En allmännyttig ideell förening är exempel på en juridisk person som är undantagen skattskyldighet för vissa inkomster, bl.a. avkastning av kapital. Dessa inkomster kan i sig inte betecknas som skattefria, det är endast föreningens skattskyldighet för inkomsterna som inskränkts. Skatteverket föreslår därför att 6 § första stycket ändras enligt följande: "Vid bedömning av deklarationsskyldighet som är beroende av att intäkterna har uppgått till visst belopp, ska hänsyn inte tas till sådan intäkt som är skattefri eller som den fysiska eller juridiska personen inte är skattskyldig för enligt inkomstskattelagen (1999:1229)."
40 kap. m.fl.
Enligt direktiven syftar utredningsuppdraget bl.a. till en utvärdering av tillämpningen av den s.k. ersättningslagen, dvs. lagen (1989:479) om ersättning för kostnader i ärenden och mål om skatt, m.m. En viktig fråga vid utvärderingen är om ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kostnader.
I betänkandets avsnitt 6.5 presenteras en undersökning som Svenskt Näringsliv låtit utföra. Underlaget för denna undersökning är begränsat och har i princip bara resulterat i statistiska uppgifter. Svar på frågorna om ersättning ges till rätt personkrets och för rätt slags kostnader kan inte utläsas av undersökningen.
Behovet av en utvärdering, som uppfyller rimliga krav i fråga om omfattning, underlag och detaljgranskning, kvarstår därmed enligt Skatteverket.
Skatteverket har självfallet inget att erinra mot en utvidgning av ersättningsmöjligheterna för enskilda. Mot bakgrund av det ovan anförda avstyrker dock verket betänkandets utformning av förslag till reglering av ersättningsfrågor. Verket förordar att reglerna om ersättning lyfts ut från förslaget till SFL och skyndsamt utreds och analyseras vidare.
I samband med ett fortsatt utredningsarbete bör bl.a. särskilt analyseras hur skattskyldigas behov av biträde bäst tas till vara. Frågan om Skatteverket, som vid sin handläggning av skatteärenden utövar myndighet gentemot enskilda, bör vara beslutande i fråga om enskildas anspråk på ersättning bör också analyseras. Vidare bör frågan om förekomst av avancerad skatteplanering ska påverka möjligheten till ersättning klarläggas.
42 kap. 8 §
Skatteverket anser att den reviderade, i likhet med vad som idag gäller enligt 3 kap. 12 § första stycket taxeringslagen (1990:324), TL, ska ha en skyldighet att i det fall en revision genomförs i den reviderades verksamhetslokal ställa en ändamålsenlig arbetsplats till revisorns förfogande. Tillägget "I de fall en revision genomförs i verksamhetslokalerna ska den reviderade om möjligt ställa en ändamålsenlig arbetsplats till förfogande" placeras lämpligen sist i 42 kap. 8 § SFL.
44 kap. 3 §
Bestämmelsen har fått en något olycklig formulering. Skatteverket anser därför att bestämmelsen bör justeras enligt följande: "Även i andra fall än som avses i 1 och 2 §§ får ett föreläggande förenas med vite om det finns anledning att anta att föreläggandet annars inte följs."
45 kap. 9 §
Utredningen föreslår att handlingar får eftersökas utan föregående föreläggande i vissa situationer. Av paragrafen framgår att det ska vara fråga om föreläggande enligt 37 kap. 8 §. Nuvarande 10 § lagen (1994:466) om särskilda tvångsåtgärder i beskattningsförfarandet, TVL, är tillämplig på den typ av förelägganden som regleras i 37 kap. 10 §. Av författningskommentarerna framgår inte att utredningen avsett att göra någon ändring i denna del. Skatteverket föreslår därför att texten i 9 § ändras till "Hos den ... enligt 37 kap. 10 § ...".
46 kap.
Frågan om vilken myndighet - Skatteverket eller Tullverket - som ska ha behörighet att ansökan om betalningssäkring för tull m.m. som omfattas av ett företrädaransvar synes inte reglerad i den nya lagen (5 kap. 24 § tullagen [2000:1281] och 59 kap. 13 § SFL, se också författningskommentaren till 1 kap.6 a § tullagen (s. 1755)). - Behörigheten att betalningssäkra behöver också regleras när det gäller företrädaransvar för av Tullverket debiterade och obetalda fordringar på skatt och transporttillägg (4 kap. 8 a § lagen [1998:506] om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och energiprodukter, LPK, och 59 kap. 13 § SFL), se s. 1719. Enligt Skatteverkets uppfattning bör denna behörighet tillkomma Skatteverket eftersom det är denna myndighet som enligt 8 § lagen (2007:324) om Skatteverkets hantering av vissa borgenärsuppgifter, BorgL, har behörighet att ansöka om företrädaransvar för tull m.m. enligt tullagen samt skatter och transporttillägg enligt LPK. Behörigheten bör regleras i ett tillägg till 46 kap. 1 § SFL.
48 kap. 6 §
Enligt Skatteverkets uppfattning ska utländska motsvarigheter till aktiebolag och ekonomiska föreningar påföras förseningsavgift med 5 000 kr (jfr 3 kap. 2 § SFL och 2 kap. 2 § IL). Med hänsyn till att förseningsavgiften är en straffliknande sanktion bör detta framgå av författningskommentaren.
49 kap. 10 §
Författningskommentaren (s. 1250) bör förtydligas eftersom undantaget endast omfattar de situationer när Skatteverket aktivt har informerat om en generell kontrollaktion (jfr s.547 f.). Möjligheten till "amnesti" innebär ett avsteg från huvudprincipen, dvs. när fråga inte är om frivillig rättelse, varför detta måste framgå av lagtexten. Skatteverket föreslår därför att det i 10 § införs en ny punkt 3 med följande innehåll:
3. om den uppgiftsskyldige har rättat den oriktiga uppgiften eller lämnat uppgift om att skatteavdrag inte gjorts efter det att Skatteverket aktivt har informerat om en generell kontrollaktion, eller
49 kap. 14 och 16 §§
Bestämmelserna i 49 kap. 14 § och 16 § första stycket bör kompletteras med en regel innebärande att skattetillägg kan tas ut när ett för högt negativt underlag för löneskatt redovisas (jfr prop. 1990/91:166 s. 49 och RÅ 2003 ref. 22). Förslagsvis kan det ske genom att följande meningar läggs till. "Detsamma gäller om den oriktiga uppgiften medfört ett negativt underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader" respektive "Detsamma gäller om en skönsbeskattning har minskat ett negativt underlag för särskild löneskatt på pensionskostnader".
49 kap. 16 § andra stycket
Av föreslagna 49 kap. 16 § andra stycket följer att om en skönsbeskattning i avsaknad av deklaration innebär att ett för tidigare år fastställt underskott utnyttjas, ska skattetillägg beräknas på den del av underskottet som utnyttjas. Motsvarande möjlighet finns inte när deklaration lämnats men t.ex. näringsverksamhet inte redovisats och Skatteverket avviker från deklarationen skönsmässigt eller på grund av oriktig uppgift. Det kan noteras att det inte heller enligt nu gällande regler synes finnas någon möjlighet att ta ut skattetillägg i sistnämnda fall. Enligt Skatteverket förefaller detta vara en obefogad skillnad som, om föreslagna bestämmelser inte kompletteras, bör kommenteras i förarbetena.
50 kap. 2, 4 och 8 §§
Med hänsyn till att kontrollavgiften är en straffliknande sanktion ifrågasätter Skatteverket om inte innebörden av skyldigheterna som avses i 50 kap. 2, 4 och 8 §§ måste ges i lag i stället för i verkställighetsföreskrifter. Även om det enligt regeringsformen skulle vara tillåtet att reglera dessa skyldigheter i verkställighetsföreskrifter anser Skatteverket att detta är mindre lämpligt ur den enskildes synvinkel.
55 kap. 5 §
F- och SA-skatt schablondebiteras med utgångspunkt från senast beslutade slutliga skatt, som i förekommande fall reducerats med skattereduktion för husarbete. Däremot påverkas den slutliga skattens storlek inte av den preliminära skattereduktion som den skattskyldige fått genom att bara behöva betala hälften av fakturerad arbetskostnad. Vid schablondebiteringen av preliminär skatt måste hänsyn tas till detta för att inte debiteringen ska bli för låg och generera "kvarskatt". Paragrafen bör därför kompletteras med följande mening: "Hänsyn ska också tas till preliminär skattereduktion enligt 17 § lagen (2009:194) om förfarandet vid skattereduktion för hushållsarbete."
59 kap. 22 - 24 §§
Utredningen stannar för att betalningsskyldigheten vid skattebrott bör utformas som ett utvidgat skatterättsligt medansvar (sidobetalningsansvar), som fastställs av Skatteverket efter lagakraftvunnen brottmålsdom. Som motiv åberopas främst att ett skadeståndsansvar skulle kunna hållas vid liv hur länge som helst enligt bestämmelserna i 1981 års allmänna preskriptionslag. Vidare omnämns svårigheten att i brottmålsprocessen bestämma skadeståndets storlek, eftersom skadan kan elimineras genom nya skattebeslut och är beroende av andra personers betalningsförmåga.
Även om Skatteverket ser en fördel med att själv kunna besluta om betalningsansvar finns det samtidigt ett antal nackdelar med den av utredningen föreslagna ordningen. Vid grovt skattebrott påverkas betalningsskyldigheten av frågan om eventuellt förverkande och det måste rimligen vara mera effektivt att dessa frågor behandlas parallellt inom ramen för brottmålet. Vidare kan egendom säkras genom kvarstad redan vid skälig misstanke om brott som medför skadeståndsansvar. Med den av utredningen föreslagna ordningen måste Skatteverket ansöka om betalningssäkring av medansvarsfordringen hos förvaltningsdomstol, varvid domstolen som en första utgångspunkt måste bedöma sannolikheten av en fällande brottmålsdom.
Eftersom lagakraft i brottmålet måste avvaktas kommer frågan om betalningsskyldighet att dra ut på tiden. Om huvudfordringen hunnit preskriberas har Skatteverket två månader på sig att besluta och annars kan beslut fattas tills preskription inträder. Sedan kan verkets beslut överklagas. För den brottsdömde måste det vara bättre att betalningsskyldigheten blir föremål för prövning redan i samband med brottmålsdomen.
Utredningen pekar på att det i medansvarsärendet måste finnas stora möjligheter att utifrån proportionalitetsöverväganden sätta ner ansvaret till vad som kan anses utgöra skäligt belopp med hänsyn till den dömdes delaktighet och egen vinning (s. 699 och 1353). Det är svårt att förstå annat än att man därmed i praktiken kommer att behöva behandla brottsansvarsfrågorna även i medansvarsärendet. Vidare anger utredningen att det underliggande skattebeslutet inte ska omprövas när betalningsansvaret prövas (s. 702). Vad som i realiteten kommer att ske i domstolarna är dock en helt annan sak. Skattebeslutet är inte formellt bindande och utredningen säger bara att det inte ska vara fråga om någon "ingående prövning" och att det "inte är rimligt med en fullständig och förutsättningslös omprövning". Samtidigt anges att "befogade invändningar .... bör i stället beaktas vid den skälighetsbedömning som görs när det solidariska ansvaret fastställs till sitt belopp". Vad nu sagts gör att medansvaret i praktiken kan komma att inrymma ett stort mått av förnyade överväganden rörande de underliggande brotts- och skattefrågorna.
Sammantaget innebär detta att Skatteverket avstyrker utredningens förslag i denna del och att verket håller fast vid sin tidigare hemställan om att betalningsansvarsproblematiken bör åtgärdas genom en möjlighet att föra talan om skadeståndsanspråk i samband med brottmålet. Preskriptionsfrågan bör lösas genom att det särskilt föreskrivs att skadeståndsfordringen ska drivas in i samma ordning som gäller för skatt. Det förhållandet att skadan, dvs. den undanhålla skatten, senare kan komma att sättas ner eller bli betald ser Skatteverket inte som något avgörande problem. Någon svårighet för allmän domstol att vid en viss given tidpunkt bestämma skadans storlek torde inte föreligga och eventuella senare förändringar måste naturligtvis beaktas när Skatteverket kräver den som ålagts skadeståndsansvar.
61 kap. 6 §
Skatteverket föreslår att en ny punkt c införs. Punkten bör ha följande lydelse: "har en skatt eller avgift att betala som har en förfallodag före förfallodagen för slutlig skatt att betala."
Följande exempel illustrerar den aktuella situationen. Antag att Skatteverket den 1 augusti beslutar om slutlig skatt att betala med 10 000 kr. Vid detta tillfälle finns på skattekontot ett överskott på 12 000 kr (betalt den 15 juli) som avser att täcka en gammal slutlig skatt som beslutats den 1 juli genom ett omprövningsbeslut. Sistnämnda skatt förfaller till betalning den 17 augusti. Med den av utredningen nu föreslagna lagstiftningen blir förfallodagen för slutlig skatt att betala den 1 augusti enligt 61 kap. 6 § första punkten, eftersom det på denna dag föreligger ett överskott på skattekontot om 12 000 kr som överstiger slutlig skatt att betala 10 000 kr. Av den betalning på 12 000 kr som den skattskyldige gjorde den 15 juli för att täcka den skatt som förföll till betalning den 17 augusti, tar Skatteverket redan den 1 augusti i anspråk 10 000 kr för att täcka årets slutliga skatt. Trots att den skattskyldige således redan den 15 juli betalat hela "omprövningsskatten" om 12 000 kr, så måste han den 17 augusti betala ytterligare 10 000 kr. Detta skulle han slippa om 6 § kompletterades med den nu föreslagna punkten c, som skulle innebära att slutlig skatt att betala, trots överskottet på skattekontot den 1 augusti, skulle förfalla till betalning först den 12 september.
61 kap. 7 §
Det finns inget behov av att ange att skattekontot ska stämmas av när den slutliga skatten har registrerats (årlig avstämning). Att stämma av kontot om något annat än ränta registrerats omfattar också den slutliga skatten. Vid överskott av slutlig skatt sker avstämning på skattekontot vid beslutsfattandet. Vid underskott av slutlig skatt sker avstämning av skattekontot antingen på förfallodagen eller vid beslutsfattandet. Dagens system innebär att det finns sju stycken månadsavstämningar som omfattar även årlig avstämning. Enligt SFL kommer årlig avstämning förmodligen att ske vid fler tillfällen än i dag. Att i en egen punkt ange att skattekontot ska stämmas av när den slutliga skatten registrerats (årlig avstämning) förvirrar utan att fylla någon funktion.
Det är vidare inte behövligt att ha en punkt som anger att skattekontot ska stämmas av när kontohavaren begär det. Avstämning av skattekontot sker var fjärde vecka. Kontohavaren kan få uppgift om skattekontots saldo inklusive upplupen ränta genom att beställa ett saldobesked via Skatteverkets hemsida. Har skattskyldig e-legitimation kan skattskyldig kontrollera sitt skattekonto genom Skatteverkets e-tjänster. Vid begäran om utbetalning från skattekontot stäms kontot av per automatik. Dessutom skulle skattskyldig genom att begära avstämning av skattekontot kunna "låsa" skattekontot mellan två ordinarie avstämningar och på så sätt kunna styra en inbetalning mot ett underskott där betalningskrav sänts ut från Skatteverket. Detta skulle omintetgöra Skatteverkets möjlighet att överlämna ett underskott på skattekontot till Kronofogdemyndigheten, KFM, för indrivning och öppna möjlighet för skattskyldig att styra sin inbetalning.
Sammanfattningsvis är Skatteverkets förslag i denna del att det i 61 kap. 7 § endast anges att Skatteverket ska stämma av skattekontot varje månad om något annat belopp än ränta har registrerats.
62 kap. 8 §
Enligt bestämmelsens första stycke är förfallodagen för beslut av slutlig skatt den ordinarie förfallodag som infaller efter att 30 dagar har gått från den slutliga skattens beslutsdag.
I andra stycket anges att den tidigaste förfallodagen för slutlig skatt för fysiska personer ska vara den 12 september. Deklarationstidpunkten för dessa är den 2 maj (32 kap. 1 § SFL). Eftersom denna deklarationstidpunkt även gäller dödsbon så måste andra stycket kompletteras så att det också omfattar dödsbon - annars kan förfallodagen för dödsbon infalla tidigare än 12 september.
62 kap. 9 §
Utredningen föreslår att ytterligare skatter ska hanteras via kommunavräkningssystemet. Idag sker kommunavräkning en gång per månad, den 17 i månaden. I SFL måste regleras när och hur avräkning ska ske beträffande beslut med förfallodag den 26 i månaden.
I betänkandet (s. 638) sägs att en kommun eller ett landsting inte ska göra några inbetalningar till skattekontot utan all betalning av skatt ska ske genom kommunavräkning. Den föreslagna 62 kap. 9 § SFL måste därför omformuleras så att kommunavräkningen ska omfatta alla skatter enligt SFL och inte endast de uppräknade skatterna.
Av 26 kap. 35 § och 62 kap. 3 § SFL framgår att skatter och avgifter som kommuner och landsting redovisar i skattedeklaration alltid ska betalas den 12. Dessa skatter kan betalas genom kommunavräkning, eftersom denna sker den 17 i varje månad. För övriga skatter som ska betalas efter omprövning kan förfallodagen emellertid enligt 62 kap. 8 § SFL bli den 26 och då kan betalning inte ske genom kommunavräkning. För att all skatt som kommuner och landsting ska betala ska kunna ske genom kommunavräkning så fordras alltså att det av SFL klart framgår att alla skatter och avgifter som kommuner och landsting ska betala, och inte bara de som anges i 26 kap. 35 § SFL, ska ha den 12 som förfallodag.
63 kap. 17 §
Skatteverket anser att möjligheten att medge anstånd enligt 63 kap. 17 § ska omfatta även restförda fordringar. Ett effektivt utnyttjande av Skatteverkets nya borgenärsuppgifter förutsätter en sådan ordning. När verket agerar mot ett företag med restförda skatteskulder uppkommer inte sällan diskussioner om eventuell avbetalningsplan. Skatteverket måste då hänvisa företaget till KFM som formellt förfogar över frågan. KFM i sin tur är i praktiken beroende av att Skatteverket säger ja till en uppgörelse (se 3 § BorgL). Att företaget måste agera gentemot såväl Skatteverket som KFM framstår som en onödig formalitet och innebär en ökad administrativ börda för företaget. Under vilka närmare förutsättningar Skatteverket har möjlighet att gå med på en betalningsuppgörelse och hur samordning ska ske gentemot KFM kan lämpligen regleras genom verkställighetsföreskrifter. I 63 kap. 17 § bör uttryckligen anges att när Skatteverket medger anstånd med betalning får ett sådant medgivande förenas med en avbetalningsplan. Vidare bör anges att Skatteverket har möjlighet att ta säkerhet. Det bör också tydliggöras att säkerheten kan tas i anspråk i enlighet med vad som anges i 63 kap. 9 § och 71 kap. 1 §. - I sammanhanget ska nämnas att KFM överlämnat en promemoria till justitiedepartementet med förslag till förändringar i utsökningsbalken, innebärande bl.a. att KFM:s resterande borgenärsuppgifter ska utmönstras.
65 kap. 7 §
Enligt Skatteverkets uppfattning bör bestämmelserna i 19 kap. 6 § andra stycket SBL föras över till SFL och dessutom omfatta anstånd enligt den föreslagna bestämmelsen 63 kap. 17 §. Risken att påföras hög kostnadsränta vid sena anståndsansökningar är ett incitament för att skattskyldiga med betalningsproblem kontaktar Skatteverket i ett tidigt skede och i vart fall före förfallodagen, vilket ökar verkets möjligheter att hinna utreda vilka åtgärder som bör vidtas i det enskilda ärendet.
67 kap. 23 - 25 §§
Skatteverket tolkar författningskommentaren till 67 kap. 23-25 §§ som att en förutsättning för att allmänna ombudet, AO, ska kunna överklaga är att Skatteverket utrett den aktuella frågan och att verket i princip fattat ett formligt beslut om att t.ex. inte beskatta någon för en inkomst eller att inte ta ut ett skattetillägg. Skatteverket ifrågasätter en sådan ordning.
Skälet till att funktionen med AO införts är att det allmänna ska kunna få en fråga prövad i domstol och i normalfallet finns ett av Skatteverket fattat formligt beslut rörande den aktuella frågan. Skulle det emellertid inte finnas ett sådant beslut har AO ingen formell möjlighet att kräva av Skatteverket att verket fattar ett beslut i frågan. I vissa fall är det inte heller lämpligt att verket fattar ett beslut. Så kan vara fallet om verket känner till att det finns en inkomst som ska beskattas, men det är osäkerhet vem som ska beskattas (valet kan t.ex. stå mellan två delägare i ett handelsbolag). Om A, efter att han beskattats, överklagar och vinner framgång kan domen eventuellt ligga till grund för en följdändring som möjliggör beskattning hos B. Eftersom det i förväg inte går att avgöra om en följdändring kommer att vara möjlig, måste AO ges en möjlighet att hos länsrätten yrka att B ska beskattas för den aktuella inkomsten, eftersom AO varken kan eller bör kräva att Skatteverket ska fatta ett formligt beslut enligt vilket B inte beskattas för den aktuella inkomsten. Skatteverket föreslår därför att det införs en bestämmelse om att AO kan framställa ett yrkande om beskattning och om särskild avgift.
67 kap. 32 §
Det som i dagsläget framgår av 6 kap. 18 § och 19 § första stycket TL har i SFL samlats i en paragraf (67 kap. 32 §). I nuvarande bestämmelser, som i allt väsentligt överensstämmer med motsvarande reglering i rättegångsbalken, görs en uppdelning mellan å ena sidan vad som inte ska anses som ändring av talan och å andra sidan vad som ska anses utgöra en tillåten ändring av talan. I 67 kap. 32 § har föreslagits en ny definition på ändring av talan. Det som enligt 6 kap. 18 § andra stycket TL inte utgör ändring av talan föreslås i 32 § andra stycket punkterna 1 och 2 nämligen utgöra ändring av talan. Det framgår inte av författningskommentaren att en sådan förändring varit avsedd och Skatteverket ställer sig tveksam till om en sådan ändring gör bestämmelserna mer förståeliga. Av paragrafen bör också framgå att undantag inte endast återfinns i andra stycket utan även i 33 och 34 §§. Skatteverket föreslår en alternativ skrivning till 32 § enligt följande:
Den som har överklagat får inte ändra sin talan i andra fall än som anges i tredje stycket eller i 33 och 34 §§.
En talan anses inte ändrad när klaganden
1. inskränker sin talan, eller
2. utan att frågan ändras åberopar en ny omständighet.
Klaganden får framställa ett nytt yrkande om inte en ny fråga förs in i målet.
70 kap. 3 §
Då bestämmelsen har fått en något märklig lydelse föreslår Skatteverket att den utformas på motsvarande sätt som 20 kap. 4 § andra stycket SBL. Formuleringen om att "vid indrivning får verkställighet enligt utsökningsbalken ske" ger åtminstone någorlunda uttryck för att fordringar enligt SFL får verkställas utan föregående dom, i sin tur innebärande att Skatteverkets fastställelsebeslut utgör en exekutionstitel och fordringen ska handläggas som ett allmänt mål.
70 kap. 5 §
Lagtexten ger närmast uttryck för att en restförd skattekontofordran avser en viss skatt eller avgift, men det är inte korrekt. Vad som överlämnas till KFM är inte en viss skatt eller avgift utan ett underskott på kontot. Denna underskottsfordran ska återtas till den del den kan anses grunda sig på sådan skatt eller avgift som senare blivit föremål för anstånd eller nedsättning. Följande lydelse skulle stå i bättre samklang med de principer som gäller för skattekontosystemet:
Skatteverket ska återta en fordran från indrivning till den del fordringen har sin grund i en skatt eller avgift för vilken
1. beviljats anstånd med betalning, eller
2. beslutats om nedsättning.
71 kap.
I anslutning till 71 kap. finns i författningskommentaren angivet vissa av dagens bestämmelser om verkställighet som inte får någon motsvarighet i SFL. I betänkandet (s. 1655) föreslås således att nuvarande bestämmelse i 18 § lagen (1978:880) om betalningssäkring för skatter, tullar och avgifter utmönstras.
Om det varit lagstiftarens uppfattning att Skatteverket har en allmän rätt att ta emot en säkerhet kan det ifrågasättas varför det idag finns specialreglering i 17 kap. 2 § första stycket punkterna 2 och 3 och 11 kap.11 a § SBL.
Skatteverket har ingenting att invända mot förslaget att verket ges en möjlighet att ta emot en säkerhet i en betalningssäkringssituation. En mottagen säkerhet under revisionsstadiet för att säkerställa betalning av eventuell skattehöjningar ger verket en "säkrare" rätt till betalning jämfört med om en "vanlig" betalningssäkring sker för en framtida skattefordran. Verkets rätt att ta emot en säkerhet i en betalningssäkringssituation bör dock inte bara framgå i en kommentar till föreslagen lagstiftning utan av lag.
Oavsett om man anser att lagstöd för denna rätt behövs eller inte måste det av SFL framgå hur Skatteverkets ska utverka betalning av mottagen säkerhet. En fråga som måste belysas i författningskommentaren är om Tullverket ska anses ha samma rätt. - För det fall Skatteverket med stöd av 8 § BorgL och 5 kap. 25 § tullagen avser att ansöka om företrädaransvar för tull m.m., måste det vara klarlagt vilken myndighet - Skatteverket eller Tullverket - som i händelse av betalningssäkring för en framtida företrädaransvarsfordran ska motta en säkerhet av en företrädare.
3 Förslag till lag om ändring i fastighetstaxeringslagen (1979:1152)
17 kap. 3 §
Utredningen föreslår att skattenämnderna ska avskaffas med undantag för fastighetstaxeringsområdet som inte ingår i uppdraget.
Fastighetstaxeringen är numera koncentrerad till 7 orter varav endast 4 kommer att vara kvar 2013. Med anledning härav är det inte längre möjligt för ledamöterna i skattenämnden att tillföra lokalkännedom om fastigheterna och värdeområdena. Information om lokala förhållanden ska i stället vid behov tillföras ärendet som en del av utredningen och inte vid beslutsfattandet. Skattenämnderna uppfyller således inte heller någon funktion på fastighetstaxeringsområdet. Skatteverket anser därför att de bör avskaffas.
4 Förslag till lag om ändring i lagen (1998:506) om punktskattekontroll av transporter m.m. av alkoholvaror, tobaksvaror och energiprodukter
4 kap.8 a §
Hänvisningen till verkställighetsreglerna i 68 kap. och indrivningsreglerna i 70 kap. SFL medför att det blir otydligt vad som gäller i den situationen Skatteverket med stöd av 8 § BorgL gjort gällande företrädaransvar för av Tullverket beslutade men obetalda skatter och transporttillägg enligt LPK. Vilken av myndigheterna Skatteverket eller Tullverket ska i sådant fall ha behörighet att verkställa ansvarsfordran och eventuellt också lämna den för indrivning till KFM? Skatteverkets förslag är att skapa en ny paragraf i LPK om verkställighet och indrivning av fordringar enligt lagen och att därutöver reglera vad som ska gälla i en företrädaransvarssituation. Skatteverket är av den uppfattningen att verkställighet av en företrädaransvarsdom, till den del sådant ansvar innefattar av Tullverket beslutade skatter och transporttillägg enligt LPK, ska Tullverket vara behörig myndighet att verkställa och lämna sådan för indrivning till KFM.
5 Förslag till lag om ändring i inkomstskattelagen (1999:1229)
1 kap. 14 § och 39 a kap. 13 §
Bestämmelserna i 1 kap. 14 § och39 akap. 13 § IL om när en delägare ska ta upp handelsbolags, HB, och s.k. CFC-bolags inkomst ändras och får effekt på brutna år. Delägaren ska fortsättningsvis ta upp överskottet det beskattningsår som går ut närmast efter HB:s/CFC-bolagets beskattningsår. Såvitt verket kan finna kan ett år komma att beskattas dubbelt. Se följande exempel där HB har kalenderår som räkenskapsår och delägaren brutet räkenskapsår.
Med dagens regler ska delägaren vid taxeringen 2011 ta upp sitt räkenskapsår som gick ut den 30 juni 2010 och HB:s räkenskapsår som gick ut den 31 december 2010. Eftersom delägaren har brutet räkenskapsår gäller de gamla bestämmelserna även vid taxeringen 2012. Delägaren ska ta upp sitt räkenskapsår som gick ut den 30 juni 2011. Delägaren ska också ta upp HB:s resultat för räkenskapsåret som gick ut den 31 december 2011. För räkenskapsåret som går ut den 30 juni 2012 ska delägaren lämna deklaration 15 december 2012 och även ta upp HB:s resultat per den 31 december 2011. Lagtext och övergångsbestämmelser är så formulerade att HB:s resultat per den 31 december 2011 kommer med två gånger. Motsvarande övergångsproblem gäller för CFC-bestämmelsen i 39 a kap. 13 § IL.
25 a kap. 11 §
Det har tidigare inte reglerats vem som ska ställa säkerhet. Om säkerhet för bolagets skatt ställs av den fysiska personen uppfyller man inte kraven enligt den föreslagna lydelsen. Skatteverket anser därför att det är bättre att behålla den i IL nuvarande lydelsen där det bara anges att säkerhet ska ställas.
6 Förslag till lag om ändring i tullagen (2000:1281)
5 kap. 24 §
Även när det gäller företrädaransvar omfattande tull m.m. enligt tullagen finns otydligheter vad gäller vilken myndighet som är behörig myndighet att verkställa sådan ansvarsdom och eventuellt lämna ansvarsfordran för indrivning, se ovan synpunkt beträffande LPK. Skatteverket anser att tydlig författningsregler behövs. Skatteverket är av den uppfattningen att det är Tullverket som ska verkställa och lämna för indrivning till KFM till den del ansvarsfordran omfattas av tull m.m.
7 Förslag till lag om ändring i vägtrafikskattelagen (2006:227)
Övergångsbestämmelse punkten 1
Fordonsskatt beslutas i förväg för skatteår eller skatteperiod, vilket innebär att ett beslut avser tid framåt. Ett skattebeslut i augusti 2010 kan således avse tiden den 1 september 2010 - 31 augusti 2011, dvs. beslutet avser tid både före och efter utgången av 2010. Det blir då märkligt att både SBL och SFL ska tillämpas för samma beslut. Skatteverket föreslår därför följande lydelse: "Denna lag träder ikraft den 1 januari 2011 och tillämpas på skatteår eller skatteperiod som börjar efter utgången av 2010."
8 Konsekvenser
Utredningens förslag innebär att all information, både på papper och i elektronisk form, samt alla blanketter och elektroniska formulär måste gås igenom och i flertalet fall omarbetas. Arbetet avser - förutom ändringar i sak - ändrade hänvisningar till lagtext och ändrad terminologi. Dessutom krävs omfattande förändringar i IT-systemen för inkomstskatt, avgifter, mervärdesskatt, punktskatter och skattebetalning /skattekonto. Sammantaget beräknas omställningen kosta närmare 50 miljoner kronor under tre år (året före ikraftträdandet och de två närmaste åren därefter). Vid ett ikraftträdande den 1 januari 2011 skulle kostnaderna fördela sig med 26,8 mkr för 2010, 16,1 mkr för 2011 och 6,7 mkr för 2012. Därefter bedöms löpande merkostnader (för fler inkomstdeklarationstillfällen och fler skattedeklarationer) i stort sett motsvara löpande inbesparingar (för arvoden till skattenämndsledamöter).
Beslut i detta ärende har fattats av undertecknad generaldirektör i närvaro av rättschefen Vilhelm Andersson, enhetschefen Stina Ögren och rättsliga experten Erika Gren, föredragande.
